ILPB4/423-128/14-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanych przyłączy (pytanie nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony o dodatkową opłatę - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanych przyłączy (pytanie nr 1),

* dokonywania odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych przyłączy (pytanie nr 4).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. jest spółką, w której 100% udziału posiada Gmina o statusie miejskim. Jednym z głównych zadań Wnioskodawcy - jako przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego - jest bieżące i niezakłócone zaspokajanie potrzeb mieszkańców Miasta, poprzez dostarczanie wody i odbiór ścieków.

Wnioskodawca ma zawarte - z odbiorcami usług - umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzenie ścieków. Należy jednak podnieść, iż zawarte umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków nie regulują kwestii zapewnienia niezawodnego działania oraz usuwania awarii przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, znajdujących się w posiadaniu Odbiorcy. Tym samym zastosowanie ma art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zgodnie z którym jeżeli umowa o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenie ścieków nie stanowi inaczej, odbiorca usług odpowiada za zapewnienie niezawodnego działania posiadanych instalacji i przyłączy wodociągowych lub instalacji i przyłączy kanalizacyjnych z urządzeniem pomiarowym włącznie.

Wnioskodawca wyraża chęć przejęcia (od Odbiorców Usług) obowiązku zapewnienia niezawodnego działania instalacji i przyłączy wodociągowych oraz instalacji i przyłączy kanalizacyjnych (będących w posiadaniu Odbiorcy usług), jednakże pod warunkiem nieodpłatnego przekazania tychże przyłączy na majątek i do eksploatacji Wnioskodawcy.

Celem przejęcia przez Wnioskodawcę obowiązku usuwania awarii i dokonywania niezbędnych prac eksploatacyjnych (zwalniając z tego obowiązku tym samym poszczególnych Odbiorców), Wnioskodawca zamierza podpisać z zainteresowanymi Odbiorcami dobrowolne umowy o przekazanie tychże przyłączy nieodpłatnie na majątek i do eksploatacji dla Przedsiębiorstwa, w zamian za co Wnioskodawca zobowiązuje się ponosić koszt utrzymania przyłączy i zapewnienia ich niezawodnego działania (co z mocy ustawy spoczywało na Odbiorcy - jako właścicielu przyłącza). W przyszłości Przedsiębiorstwo będzie zobowiązane też do odtworzenia sieci.

Powyższa czynność przejęcia przyłączy nie została przewidziana w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, a więc dotyczy inwestycji, na które Przedsiębiorstwo nie planowało i nie zabezpieczyło środków finansowych. Z tego też powodu przejmowanie przyłączy będzie miało formę nieodpłatną, w zamian za co inwestor nadal będzie mógł korzystać z przyłączy w celu, dla jakiego je wybudował, natomiast uwolniony zostanie od ponoszenia kosztów eksploatacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1. Czy nieodpłatne przekazanie przyłączy przez Inwestorów (Odbiorców usługi) na rzecz Wnioskodawcy - na majątek i do eksploatacji - w zamian za przejęcie przez Przedsiębiorstwo obowiązku poniesienia kosztów utrzymania przyłączy i zapewnienia ich niezawodnego działania (co z mocy ustawy spoczywało na Odbiorcy - jako właścicielu przyłącza) stanowi przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. Czy wskutek nieodpłatnego przekazania przyłączy przez Inwestorów (Odbiorców usługi) na rzecz Wnioskodawcy - na majątek i do eksploatacji - w zamian za przejęcie przez Przedsiębiorstwo obowiązku poniesienia kosztów utrzymania przyłączy i zapewnienia ich niezawodnego działania (co z mocy ustawy spoczywało na Odbiorcy - jako właścicielu przyłącza) dopuszczalne będzie zastosowanie odpisów amortyzacyjnych od przejętych na własność przyłączy, stanowiących koszt uzyskania przychodu... (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 4) wydana została odrębna interpretacja indywidualna z 4 czerwca 2014 r. nr ILPB4/423-128/14-5/ŁM.

Stanowisko ogólne Wnioskodawcy w sprawie:

Ustawa o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków z dnia 7 czerwca 2001 r. zawiera definicje przyłącza kanalizacyjnego i wodociągowego. Zgodnie z zawartą definicją przyłącze kanalizacyjne - odcinek przewodu łączącego wewnętrzną instalację kanalizacyjną w nieruchomości odbiorcy usług z siecią kanalizacyjną, za pierwszą studzienką, licząc od strony budynku, a w przypadku jej braku do granicy nieruchomości gruntowej. Natomiast za przyłącze wodociągowe ww. ustawa uważa odcinek przewodu łączącego sieć wodociągową z wewnętrzną instalacją wodociągową w nieruchomości odbiorcy usług wraz z zaworem za wodomierzem głównym.

Wprawdzie zgodnie z art. 49 § 1 k.c. urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Jednakże zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków z dnia 7 czerwca 2001 r. za urządzenia kanalizacyjne uważa się wyłącznie - sieci kanalizacyjne, wyloty urządzeń kanalizacyjnych służących do wprowadzania ścieków do wód lub do ziemi oraz urządzenia podczyszczające i oczyszczające ścieki oraz przepompownie ścieków. Natomiast za urządzenia wodociągowe uważa się wyłącznie - ujęcia wód powierzchniowych i podziemnych, studnie publiczne, urządzenia służące do magazynowania i uzdatniania wód, sieci wodociągowe, urządzenia regulujące ciśnienie wody.

Reasumując - ponieważ przyłącza wodne i kanalizacyjne nie zawierają się w definicji urządzeń wodnych i kanalizacyjnych - tym samym nie są urządzeniami służącymi do doprowadzania lub odprowadzania płynów, o których mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym należy podnieść, iż przyłącza wodne i kanalizacyjne nie wchodzą więc w skład przedsiębiorstwa, lecz stanowią odrębną ruchomość stanowiącą własność Inwestora - Odbiorcy.

Potwierdzeniem dla powyższego jest chociażby wyrok Sądu Najwyższego z 13 maja 2004 r. sygn. III SK 39/04, zgodnie z którym Umowa o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenie ścieków określa tytuł prawny, na podstawie którego posiadacz nieruchomości musi w celu odpłatnego korzystania z takich usług "postawić" przyłącze do dyspozycji przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego, gdyż przyłącze, pomimo fizycznego połączenia z siecią, nie staje się automatycznie częścią składową przedsiębiorstwa (art. 49 k.c.).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania ad 1:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. Przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W związku z powyższym należy uznać, iż nieodpłatne przekazanie przyłączy wodnych i kanalizacyjnych - na majątek i do eksploatacji Przedsiębiorstwa - stanowi przychód w naturze dla Wnioskodawcy, który podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzując, przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przede wszystkim należy wskazać, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z cytowanej wyżej regulacji. Wnioskodawca jest wprawdzie spółką użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego, jednakże nie otrzymał wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego przyłączy (środków trwałych) od tej jednostki (otrzymał je od Inwestorów (Odbiorców usług)) oraz otrzymał je na własność, a nie w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Choć ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, to jednak dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem - w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia omawianego przepisu - jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia przez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Zatem należy stwierdzić, że nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę w drodze umowy niniejszych przyłączy stanowić będzie dla niego nieodpłatne świadczenie i - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wartość niniejszego świadczenia stanowi dla Wnioskodawcy przychód dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W niniejszej sprawie nie znajdzie natomiast zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego: do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Powyższa regulacja wprowadza szeroki wachlarz wyłączeń z przychodów odnoszących się do wszelkiego rodzaju otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, praw czy też świadczeń, których źródłem jest budżet państwa, środki jednostek samorządu terytorialnego, agencji rządowych, a także pochodzące od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, z tym że wszystkie te wartości muszą spełniać jeden warunek, tj. muszą być udzielane w ramach rządowych programów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie spełni warunków określonych we wskazanej regulacji, ponieważ nabędzie prawo własności niniejszych środków trwałych (przyłączy) od Inwestorów (Odbiorców usług), a więc ich źródłem nie jest źródło wymienione w tym przepisie oraz ich nieodpłatne otrzymanie nie nastąpiło w ramach rządowego programu.

Reasumując nieodpłatne przekazanie przyłączy przez Inwestorów (Odbiorców usługi) na rzecz Wnioskodawcy - na majątek i do eksploatacji - w zamian za przejęcie przez Wnioskodawcę obowiązku poniesienia kosztów utrzymania przyłączy i zapewnienia ich niezawodnego działania (co z mocy ustawy spoczywało na Odbiorcy - jako właścicielu przyłącza) stanowi przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług wydano już odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.