ILPB3/4510-1-352/15-2/AO - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wydatkowanej na spłatę hipotek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wydatkowanej na spłatę hipotek - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wydatkowanej na spłatę hipotek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zakupiła w 2004 r. budynek na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Ten sam budynek wcześniej dzierżawiła na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Właścicielem budynku był jeden z byłych udziałowców Spółki, a budynek wchodził w skład majątku trwałego odrębnego przedsiębiorstwa prowadzonego przez tegoż udziałowca.

Budynek został zakupiony na podstawie faktury VAT - sprzedawcą był podmiot należący do udziałowca Spółki. Wartość za jaką Spółka nabyła budynek wraz z prawem do wieczystego użytkowania gruntu na którym budynek się znajdował została obniżona o wartość hipotek, które były na budynku ustanowione. Świadomie Spółka negocjowała niższą cenę zakupu, biorąc pod uwagę konieczność spłaty hipotek.

Budynek przyjęto do ewidencji środków trwałych w budowie, natomiast wartość hipotek została wprowadzona do bilansu Spółki w pozycji pozostałe zobowiązania finansowe oraz przeciwstawnie w rozliczenie kosztów przyszłych okresów.

Budynek został oddany do użytkowania po dostosowaniu go do potrzeb zatrudnionych pracowników niepełnosprawnych w grudniu 2004 r. Część zakupionego budynku została przygotowana do wynajmu innym podmiotom, Spółka z tego tytułu osiąga przychód.

Od stycznia 2005 r. w kosztach Spółka wykazywała odpisy amortyzacyjne od wartości budynku z faktury zakupu, zwiększone o koszty poniesione w celu odbioru budynku przez nadzór budowlany.

Bank, na rzecz którego hipoteki były ustanowione zmienił właściciela, wskutek czego Spółka nie doszła do porozumienia w sprawie spłaty hipotek przez okres kolejnych lat.

Nowy właściciel banku sprzedał wierzytelności objęte hipotekami funduszowi sekurytyzacyjnemu. Fundusz domagał się od Spółki spłaty zadłużenia z tytułu umów kredytowych, dochodząc swoich praw przed sądem.

Fundusz uzyskał nakazy zapłaty kredytów przeciwko Spółce, które sąd odrzucił wskutek skutecznie wnoszonych przez Spółkę sprzeciwów. Sąd przyznał Wnioskodawcy rację, że spłata kredytów nie ciąży na Spółce. Wobec powyższego, w październiku 2014 r. fundusz wniósł do sądu pozew przeciwko Spółce jako dłużnikowi rzeczowemu w sprawie spłaty hipotek ciążących na budynku do jednego kredytu. Sąd przyjął wniosek, nakazując Spółce spłatę hipotek w kwocie 111.538,46 euro plus koszty sądowe.

W tym stanie rzeczy Spółka została zmuszona do podjęcia rozmów w sprawie zawarcia porozumienia odnoście spłaty wszystkich hipotek na budynku będącym jej własnością.

Brak spłaty doprowadziłby do zajęcia budynku przez komornika. Spółka utraciłaby miejsce prowadzenia działalności, utraciłaby majątek, na który poniosła wcześniej znaczne nakłady finansowe. Wskutek takich działań musiałaby zakończyć prowadzenie działalności.

W dniu 29 czerwca 2015 r. zawarto porozumienie - Spółka zapłaciła funduszowi sekurytyzacyjnemu w ramach porozumienia kwotę 230.000.00 zł jako spłatę wszystkich hipotek ciążących na budynku a fundusz zobowiązał się do wycofania sprawy z sądu i wykreślenia hipotek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przytoczonych faktów, Spółka ma prawo zaliczyć dokonaną na podstawie zawartego porozumienia z funduszem sekurytyzacyjnym spłatę hipotek ciążących na budynku będącym jej własnością w koszty prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z poniesieniem wydatku na spłatę hipotek w wysokości 230.000.00 zł (nakaz zapłaty na jedną z hipotek na kwotę 111.538,46 euro) Spółka uważa, że na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu całą wydatkowaną na spłatę hipotek kwotę wraz z kosztami związanymi z podpisaną umową. Poniesiony wydatek nie jest sklasyfikowany w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawierającym wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast zgodnie z treścią art. 15 ust. 1, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Spłata hipotek ciążących na budynku będącym środkiem trwałym służącym prowadzeniu działalności gospodarczej (pomimo faktu, że hipoteki te nie były ustanowione pod zastaw zobowiązań obecnego właściciela) należy uznać za koszt poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z posiadaniem budynku (za który Spółka zapłaciła cenę umniejszoną o wartość ustanowionych na nim zastawów) Spółka czerpie korzyści, z tytułu prowadzenia w nim działalności gospodarczej - nie ponosi kosztów najmu budynku, ze względu na niższą cenę zakupu comiesięczna amortyzacja jest niższa niż przy rzeczywistej wartości budynku. Spółka część budynku wynajmuje, osiągając przychody z tego tytułu.

Działalność gospodarcza jest prowadzona wyłącznie w budynku, który był objęty zastawami hipotecznymi. Sąd Okręgowy w (...) Wydział Cywilny wydał przeciwko Spółce nakaz zapłaty hipotek.

W przypadku braku spłaty, Spółka naraziłaby się na egzekucję budynku, tracąc miejsce prowadzenia działalności i źródło przychodów z prowadzonej działalności oraz z tytułu dzierżawy budynku. Zarząd Spółki mógłby zostać pociągnięty do odpowiedzialności za utratę majątku Spółki.

Spłata hipotek przyczyni się do poprawy płynności finansowej Spółki, co w przyszłości będzie skutkowało możliwością uzyskania kredytów bankowych na inwestycje i rozwój oraz zwiększenie przychodów Spółki.

Spółka chcąc się rozwijać i zwiększać zyskowność swojej działalności będzie mogła skorzystać z funduszy unijnych, gdyż będzie miała możliwość uzyskania kredytów pod zastaw budynku.

Wnioskodawca uważa, że zawarcie porozumienia z funduszem sekurytyzacyjnym jest dla Spółki korzystne (jest to około 1/3 wartości ogólnej wartości hipotek ciążących na budynku).

Wobec powyższych argumentów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonana spłata obciążających budynek hipotek jest kosztem uzyskania przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.

Brzmienie ww. przepisu wskazuje, że dla podmiotu trzeciego, który jako np. udzielający gwarancji lub poręczenia wykonuje zobowiązanie zamiast dłużnika, spłata zobowiązań dłużnika nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zakupiła w 2004 r. budynek na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Wartość za jaką Spółka nabyła budynek wraz z prawem do wieczystego użytkowania gruntu na którym budynek się znajdował została obniżona o wartość hipotek, które były na budynku ustanowione. Świadomie Spółka negocjowała niższą cenę zakupu, biorąc pod uwagę konieczność spłaty hipotek. Bank, na rzecz którego hipoteki były ustanowione zmienił właściciela, wskutek czego Spółka nie doszła do porozumienia w sprawie spłaty hipotek przez okres kolejnych lat. Nowy właściciel banku sprzedał wierzytelności objęte hipotekami funduszowi sekurytyzacyjnemu. Fundusz domagał się od Spółki spłaty zadłużenia z tytułu umów kredytowych, dochodząc swoich praw przed sądem. W październiku 2014 r. fundusz wniósł do sądu pozew przeciwko Spółce jako dłużnikowi rzeczowemu w sprawie spłaty hipotek ciążących na budynku do jednego kredytu. Sąd przyjął wniosek, nakazując Spółce spłatę hipotek w kwocie 111.538,46 euro plus koszty sądowe. W tym stanie rzeczy Spółka została zmuszona do podjęcia rozmów w sprawie zawarcia porozumienia odnoście spłaty wszystkich hipotek. W dniu 29 czerwca 2015 r. zawarto porozumienie - Spółka zapłaciła funduszowi sekurytyzacyjnemu kwotę 230.000.00 zł jako spłatę wszystkich hipotek ciążących na budynku a fundusz zobowiązał się do wycofania sprawy z sądu i wykreślenia hipotek.

Hipoteka w myśl art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 707, z późn. zm.). I tak art. 65 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, że w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości. Zatem należy przyjąć, że prawo dochodzenia przez wierzyciela oznaczonej wierzytelności nie jest związane z istnieniem stosunku zobowiązaniowego, ale z ustanowionym zabezpieczeniem na nieruchomości wynikającym z tego stosunku.

W kontekście powyższego wskazać należy, że kwota wydatkowana przez Spółkę na spłatę hipotek ciążących na budynku będącym jej własnością na podstawie zawartego z funduszem sekurytyzacyjnym porozumienia stanowi zobowiązania, za które Spółka ponosiła odpowiedzialność rzeczową jako dłużnik hipoteczny. Odpowiedzialność za te zobowiązania Spółka nabyła wraz z własnością nieruchomości, która stanowiła zabezpieczenie spłaty tych zobowiązań. Mając na uwadze fakt, że wraz z nabyciem własności nieruchomości Spółka przyjęła na siebie odpowiedzialność za cudzy dług, przedmiotowe zobowiązania hipoteczne należy uznać za zobowiązania o charakterze zbliżonym do wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zobowiązań z tytułu poręczeń i gwarancji.

W tym miejscu należy zauważyć, że wskazane przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b omawianej ustawy zobowiązania (gwarancja, poręczenie) nie tworzą katalogu zamkniętego, a mają jedynie przykładowy charakter. O przykładowym charakterze tego wyliczenia świadczy użycie przez ustawodawcę w omawianym przepisie zwrotu "w tym". Wyliczenie to ma na celu przybliżenie charakteru zobowiązań, które ustawodawca chciał objąć zakresem omawianego przepisu. Hipoteka jest rzeczowym zabezpieczeniem wierzytelności co z uwagi na cel tego prawa czyni ją podobnym do poręczenia lub gwarancji bankowej. W związku z tym, mając na uwadze okoliczność, że zabezpieczone hipotecznie zobowiązania, których dotyczy niniejsza sprawa, mają podobny charakter do zobowiązań wskazanych przykładowo przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że przepis ten swym zakresem obejmuje także takie spłaty zobowiązań, jak te wskazane przez Spółkę w przedmiotowej sprawie, tj. spłatę hipotek ciążących na budynku będącym własnością Spółki.

Dodatkowo należy stwierdzić, że wydatek, który na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spełniałby warunek poniesienia go w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie może być zaliczony do kosztów podatkowych, w sytuacji gdy jest wymieniony przez ustawodawcę wśród tych kosztów, które nawet jeśli są poniesione w celu osiągnięcia przychodu nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w przedmiotowej sprawie, że: "Spłata hipotek ciążących na budynku będącym środkiem trwałym służącym prowadzeniu działalności gospodarczej (pomimo faktu, że hipoteki te nie były ustanowione pod zastaw zobowiązań obecnego właściciela) należy uznać za koszt poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów".

Podsumowując, Spółka nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wydatkowanej na spłatę hipotek ciążących na budynku będącym jej własnością na podstawie zawartego porozumienia z funduszem sekurytyzacyjnym.

Jednocześnie tut. Organ pragnie dodać, że w związku z tym, iż to pytanie podatkowe określone przez podatnika wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, w niniejszej interpretacji indywidualnej odniesiono się ściśle do kwestii w nim zawartej, tj. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wydatkowanej na spłatę hipotek. Nie odniesiono się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podpisaną umową.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.