ILPB3/4510-1-333/15-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału spółki przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej również jako: "Spółka" lub "Spółka dzielona"). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W przyszłości planowany jest podział Spółki dzielonej. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § I pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej "k.s.h."), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na spółkę przejmującą.

Spółką przejmującą w ramach podziału będzie inna spółka kapitałowa, posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej "Spółka przejmująca"). Spółka przejmująca jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Wspólnikiem zarówno Spółki dzielonej, jak i Spółki przejmującej będzie na moment podziału spółka kapitałowa posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Obecnie Spółka prowadzi działalność produkcyjną obejmującą produkcję i sprzedaż taśm (m.in. pakowych, ostrzegawczych, naprawczych, montażowych), folii (m.in. ochronnych, ogrodzeniowych), etykiet i notesów, a także działalność handlową.

Majątek podlegający wydzieleniu w ramach podziału Spółki dzielonej będzie stanowił na moment wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży notesów (dalej: Dział Notesów). Natomiast w Spółce dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej (dalej: Dział).

W skład Działu Notesów będą wchodziły wszystkie istotne i przenaszalne składniki wchodzące w skład majątku Spółki dzielonej na moment wydzielenia i służące wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży notesów. Do Działu Notesów przyporządkowany będzie także personel dedykowany głównie do wykonywania zadań związanych z działalnością Działu Notesów, a także personel administracyjny. Natomiast w skład Działu będzie wchodził zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej Spółki dzielonej zajmującej się produkcją i dystrybucją taśm, folii i etykiet oraz działalnością handlową, ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki dzielonej.

Spółka przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział Notesów, natomiast Spółka dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział. W szczególności, w ramach planowanego podziału, na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione:

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związane z Działem Notesów,

* środki trwałe i wartości niematerialne i prawne związane z Działem Notesów,

* aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z Działem Notesów,

* zakład pracy w rozumieniu art. 23 (1) ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 j.t. z późn. zm.) - dla pracowników związanych z Działem Notesów,

* tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty związane z Działem Notesów,

* prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej związane z Działem Notesów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych zarówno przez Dział, jak też Dział Notesów, wymagają one umieszczenia w stałej placówce takiej jak np. pomieszczenie lokalowe, czy wyodrębniona nieruchomość. W konsekwencji, majątek składający się na Dział Notesów obejmować będzie również prawo własności do nieruchomości oraz umowy najmu nieruchomości/pomieszczeń jednoznacznie związanych z Działem Notesów. W ramach podziału dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych (tekst jedn.: tytułów własności, umów najmu itp.) do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej przez Dział Notesów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej będą wszystkie zidentyfikowane przez Spółkę składniki majątku związane z Działem Notesów przenoszonym w ramach podziału.

Jednocześnie, w ramach planowanego podziału w Spółce dzielonej pozostaną:

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (niezwiązane z Działem Notesów),

* środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (niezwiązane z Działem Notesów),

* aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne (niezwiązane z Działem Notesów),

* zakład pracy w rozumieniu art. 23 (1) ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 j.t. z późn. zm.) - dla pracowników niezwiązanych z Działem Notesów,

* tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty (niezwiązane z Działem Notesów),

* prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (niezwiązane z Działem Notesów).

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszonych do Spółki przejmującej, jak również pozostający w Spółce dzielonej, będzie stanowił na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą w zakresie Działu Notesów oraz przez Spółkę dzieloną w zakresie Działu.

Jednocześnie przedmiotowy kompleks (Dział Notesów) będzie służył - po dokonaniu rozważanej transakcji podziału - do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą, tj. Spółka przejmująca w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejęte umowy i kontakty handlowe oraz przejęty zakład pracy będzie prowadzić tożsamą działalność gospodarczą obejmującą produkcję i sprzedaż notesów.

Podobnie Dział pozostający w Spółce dzielonej będzie służył - po dokonaniu rozważanej transakcji podziału - do kontynuowania prowadzonej przez nią dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej.

Planowany podział wynika ze strategii, która zakłada prowadzenie wybranych rodzajów działalności w odrębnych podmiotach.

Poniżej Spółka przedstawia dodatkowe informacje na temat Działu oraz Działu Notesów.

Wyodrębnienie składników materialnych i niematerialnych w ramach Działu oraz Działu Notesów ma miejsce ze względu na cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji oraz dystrybucji m.in. taśm, folii i etykiet (w przypadku Działu), jak również w zakresie produkcji oraz dystrybucji notesów (w przypadku Działu Notesów). Składniki materialne i niematerialne, tworzące odpowiednio Dział oraz Dział Notesów stanowią zespół, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwiają wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

Dział, jak również Dział Notesów są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, w tym poprzez przypisanie poszczególnych stanowisk pracy do obu działów. Jednocześnie, istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest czynnik ludzki, czyli personel przyporządkowany wyłącznie do Działu oraz Działu Notesów i tym samym dedykowany do wykonywania zadań przypisanych do tych działów. Co istotne, pracownicy Działu oraz Działu Notesów nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego.

Wyodrębnienie organizacyjne odbywa się także na innych płaszczyznach. W szczególności, istnieje możliwość ścisłego przypisania do Działu oraz Działu Notesów poszczególnych składników majątku, takich jak środki trwałe oraz zobowiązania. Tym samym, zarówno na Dział, jak również na Dział Notesów składa się zespół kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań z zakresu produkcji oraz dystrybucji m.in. taśm, etykiet i folii (w przypadku Działu) jak również w zakresie produkcji oraz dystrybucji notesów (w przypadku Działu Notesów).

Spółka dzielona posiada i wykorzystuje narzędzia rachunkowe pozwalające na przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów zarówno do Działu, jak również Działu Notesów. Możliwe jest zatem dokonanie oceny rentowności i efektywności działalności Działu oraz Działu Notesów, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających zarówno na Dział, jak również na Dział Notesów.

Warto także podkreślić, iż Dział oraz Dział Notesów działają w oparciu o zaplanowany i odrębnie przewidziany budżet przeznaczony na realizację zadań przypisanych do tych działów. Budżet ten planowany jest na podstawie przewidywanych wydatków związanych z poszczególnymi zadaniami przypisanymi do Działu oraz Działu Notesów.

Finanse Działu oraz Działu Notesów są wydzielone jako wyodrębnione części. W efekcie, w przypadku planowanego podziału, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej majątku i zobowiązań przypisanych do Działu Notesów, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań przypisanych do Działu.

Zobowiązania przypisane do Działu Notesów zostaną przeniesione do Spółki przejmującej, natomiast zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu nie zostaną przeniesione do Spółki przejmującej. Z perspektywy biznesowej Dział, podobnie jak Dział Notesów będzie mógł funkcjonować niezależnie, bowiem każdy z nich składać się będzie ze wszystkich niezbędnych w tym celu narzędzi oraz zasobów (w tym także będzie wykorzystywał outsourcowane usługi).

Z funkcjonalnego punktu widzenia Dział oraz Dział Notesów jako odrębne jednostki (w wyniku podziału przez wydzielenie do Spółki przejmującej) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział oraz Dział Notesów posiadają bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze prowadzące sprzedaż produktów na rzecz innych podmiotów. Wydzielony Dział Notesów jest wyposażony we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Notesów umożliwią Spółce przejmującej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży Notesów. Podobnie Dział jest wyposażony we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu umożliwią Spółce dzielonej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji i dystrybucji m.in. taśm, folii i etykiet oraz prowadzenie działalności handlowej.

Do Działu oraz Działu Notesów został przydzielony personel posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych działów. Tym samym, podmiot otrzymujący Dział Notesów (Spółka przejmująca), w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w takim samym zakresie jak Dział Notesów. Podobnie w przypadku Spółki dzielonej Dział, pozostający w strukturach Spółki dzielonej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w niezmienionym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w związku z planowanym podziałem zespołu istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w prowadzeniu działalności gospodarczej z jednej strony na składniki wykorzystywane w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej (Dział) oraz z drugiej strony na składniki wykorzystywane w zakresie produkcji i sprzedaży notesów (Dział Notesów) i wydzieleniem do Spółki przejmującej Działu Notesów, wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej oraz wydzieleniem do Spółki przejmującej Działu Notesów, nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności "w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio".

Powyższy przepis wskazuje, iż na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych możliwe jest powstanie przychodu podatkowego dla spółki podlegającej podziałowi. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce w przypadku, w którym majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, literalna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, iż w sytuacji, w której zarówno część majątku wydzielana do spółki przejmującej w ramach podziału oraz część majątku pozostająca w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ww. przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W kontekście powyższego, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

* zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany;

* zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym;

* zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym;

* zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09), a także w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 27 lipca 2012 r. (IPTPB3/423-137/12-4/MF), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 18 stycznia 2011 r. (ILPB3/423-840/10-4/EK) oraz w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: 6 kwietnia 2009 r. (IPPP1-443-36/09-2/AK), 2 kwietnia 2009 r. (IPPB5/423-9/09-2/MB), 16 lutego 2009 r. (IPPP1-443-2207/08-5/MP) czy 19 listopada 2008 r. (IPPB3/423-1271/08-2/MB).

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego, w odniesieniu zarówno do Działu, jak i Działu Notesów, wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione.

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku podziału przez wydzielenie dla spółki dzielonej nie powstaje przychód podatkowy w sytuacji, w której zarówno wydzielana do spółki przejmującej, jak i pozostająca w spółce dzielonej część majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, znajduje swoje potwierdzenie na gruncie wydawanych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, np.:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 kwietnia 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-157/13/JS: "Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, iż w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do innej spółki jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p., po stronie Spółki, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.p.";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2010 r. sygn. IPPB3/423-259/10-2/AG, w której Dyrektor zgodził się z następującym stanowiskiem podatnika: "Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku opisanego we wniosku podziału przez wydzielenie, zarówno majątek przejęty przez W., jak i majątek pozostający w M., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż spełnia warunki określone w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja podziału przez wydzielenie, skutkować będzie tym, iż po stronie M., jako spółki dzielonej, nie powstanie przychód do opodatkowania".

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem zespołu istotnych i przenaszalnych składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w prowadzeniu działalności gospodarczej z jednej strony na składniki wykorzystywane w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej (Dział) oraz z drugiej strony na składniki wykorzystywane w zakresie produkcji i sprzedaży notesów (Dział Notesów) i wydzieleniu do Spółki przejmującej Działu Notesów, nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz wyroku sądowego, tut. Organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.