ILPB3/4510-1-267/15-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szpitala przedstawione we wniosku z 27 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zadośćuczynienia wraz z odsetkami oraz renty na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją pacjenta - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zadośćuczynienia wraz z odsetkami oraz renty na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją pacjenta.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca funkcjonuje jako samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej. Podmiotem tworzącym Szpital jest Sejmik Województwa. Szpital posiada osobowość prawną i podlega wpisowi do rejestru sądowego oraz rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, prowadzonego przez Wojewodę.

Szpital działa na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217, z późn. zm.), ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2006 r. Nr 191, poz. 1410 z późn. zm.) oraz Statutu zatwierdzonego przez Sejmik Województwa.

Szpital na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w 2014 r. wypłacił pacjentowi koszty zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami oraz rentę na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją. Tym samym wyrokiem Sądu Apelacyjnego Szpital został zobligowany do wypłacania dożywotniej renty w okresach miesięcznych.

Powyższe jest skutkiem popełnionego błędu w postępowaniu lekarskim oraz ponoszonego ryzyka związanego z ustawową i statutową działalnością Szpitala, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Wnioskodawca uznał, że koszty wypłaconego zadośćuczynienia wraz z odsetkami oraz koszty renty na zwiększone potrzeby związane z leczeniem stanowią koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo uznając wypłacone w 2014 r. zadośćuczynienie wraz z odsetkami oraz rentę na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją za koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Analizując wydawane interpretacje podatkowe zauważa się, że w ostatnim czasie coraz częściej pojawiają się interpretacje wskazujące, że koszty zadośćuczynienia, czy też renty będące konsekwencją błędów popełnionych przy wykonywaniu świadczeń zdrowotnych stanowią koszt uzyskania przychodów, gdyż wydatki te mają związek z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca wypłacone w 2014 r. zadośćuczynienie wraz z odsetkami rentę postanowił uznać za koszt uzyskania przychodów.

Swoje stanowisko oparł głównie na interpretacjach indywidualnych Izb Skarbowych w Poznaniu i Łodzi oraz na wyroku Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Sąd uznał, iż wydatek o charakterze odszkodowawczym jest związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta i jest związany z funkcjonowaniem szpitala.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. Udzielanie świadczeń medycznych odbywa się z zachowaniem należytej staranności oraz z zachowaniem zasad etyki zawodowej, jednak nie jest możliwe całkowite wyeliminowanie związanego z udzielaniem świadczeń ryzyka w postaci wystąpienia niekorzystnych następstw i powikłań w związku z udzielaniem świadczeń medycznych. Poniesione wydatki zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami oraz dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem, opieką i rehabilitacją w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim są związane z funkcjonowaniem Szpitala, z jego działalnością statutową w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, czyli mają związek z zachowaniem źródła przychodów.

Aby dany wydatek mógł stanowić koszt uzyskania przychodów musi spełnić następujące kryteria:

Wydatek z tytułu zadośćuczynienia i renty poniesiony przez Szpital w 2014 r. z tytułu realizacji wyroku Sądu Apelacyjnego. spełnia powyższe warunki.

Zadośćuczynienie wraz z odsetkami zostało wypłacone pacjentowi, wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania przychodów, bowiem Szpital uzyskał przychód w postaci środków finansowych zapłaconych przez Narodowy Fundusz Zdrowia.

Ponadto ww. koszty nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączył z kosztów uzyskania przychodów ściśle określone wydatki mające charakter odszkodowawczy. I tak zgodnie z:

Z powyższego wynika więc, że inne wydatki o charakterze odszkodowawczym skoro nie zostały wymienione do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Wypłata odszkodowania w przypadku wyrządzenia szkody wynika również wprost z przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 430 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), kto na własny rachunek powierza wykonanie czynności osobie, która przy wykonywaniu tej czynności podlega jego kierownictwu i ma obowiązek stosować się do jego wskazówek, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną z winy tej osoby przy wykonywaniu powierzonej czynności.

Ścisły związek z art. 430 ma art. 444 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że (§ 1) w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Zgodnie z § 2 art. 444 Kodeksu cywilnego, jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego.

Mając na uwadze specyfikę działalności Szpitala i powyższe uregulowania prawne Wnioskodawca stwierdza, że wypłacone koszty zadośćuczynienia wraz z odsetkami oraz renta na zwiększone potrzeby w związku z leczeniem, opieką i rehabilitacją w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim słusznie zostały zakwalifikowane jako wydatek związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, co w rezultacie stanowi, iż jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Szpitala. W konsekwencji, przyjąć należy, że wydatek z tytułu zadośćuczynienia wraz z zasądzonymi odsetkami, dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb z tytułu leczenia, opieki i rehabilitacji w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim ma związek z zachowaniem źródła przychodów Wnioskodawcy i stanowi jego koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Dokonując rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie, należy w pierwszej kolejności ocenić, czy opisane we wniosku koszty nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra oraz dodatkowej składki ubezpieczeniowej w przypadku stwierdzenia pogorszenia warunków pracy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy wskazuje natomiast, że kosztami podatkowymi nie są grzywny i kary pieniężne orzeczone w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetki od tych grzywien i kar.

Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Należy także wskazać, że istotne w niniejszej sprawie są także uregulowania wynikające z prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 430 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), kto na własny rachunek powierza wykonanie czynności osobie, która przy wykonywaniu tej czynności podlega jego kierownictwu i ma obowiązek stosować się do jego wskazówek, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną z winy tej osoby przy wykonywaniu powierzonej jej czynności.

W myśl art. 444 § 1 powyższej ustawy, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Natomiast art. 444 § 2 ww. ustawy stanowi, że jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (§ 3).

Jak wynika z treści art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Jednocześnie należy nadmienić, że Szpital - jako podmiot, którego celem jest szeroko rozumiana ochrona zdrowia ludzkiego - jest zobowiązany do należytej staranności, jak i stosowania zasad etyki zawodowej.

Powyższe wynika wprost z treści art. 2 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 159), zgodnie z którym przestrzeganie praw pacjenta określonych w ustawie jest obowiązkiem organów władzy publicznej właściwych w zakresie ochrony zdrowia, Narodowego Funduszu Zdrowia, podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, osób wykonujących zawód medyczny oraz innych osób uczestniczących w udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Z kolei art. 8 ww. ustawy stanowi, że pacjent ma prawo do świadczeń zdrowotnych udzielanych z należytą starannością przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających określonym w odrębnych przepisach wymaganiom fachowym i sanitarnym. Przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych osoby wykonujące zawód medyczny kierują się zasadami etyki zawodowej określonymi przez właściwe samorządy zawodów medycznych.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Szpital (zadośćuczynienie wraz z odsetkami oraz renta na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją) na rzecz pacjenta w związku z błędem w postępowaniu lekarskim, nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem mogą - co do zasady - stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy, tut. Organ jest zdania, że ww. wydatki winny zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jako wydatki związane funkcjonalnie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością leczniczą, gdzie decydujące znaczenie będzie miał związek poniesionych wydatków z zachowaniem źródła przychodów - wydatki te wpisane są w ryzyko prowadzenia tego rodzaju działalności.

Podsumowując, Wnioskodawca postąpił prawidłowo uznając wypłacone w 2014 r. zadośćuczynienie wraz z odsetkami oraz rentę na zwiększone potrzeby związane z leczeniem, opieką i rehabilitacją za koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.