ILPB3/4510-1-249/15-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 11 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 25 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca w roku 2014 wprowadził pilotażowy program motywacyjny (dalej: "Program") dla wybranej wąskiej grupy osób pracujących w Spółce, wykonujących swoje obowiązki na rzecz Spółki w ramach umów o pracę zawartych ze Spółką, na podstawie powołania, w ramach kontraktów managerskich, ew. współpracujących ze Spółką w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej (dalej: "Uprawnieni").

Podstawowym celem Programu było dodatkowe motywowanie Uprawnionych do zwiększenia wydajności pracy na rzecz Spółki, tym samym polepszenia jej wyników finansowych. Wspomniany cel miał zostać zrealizowany poprzez umożliwienie im uzyskania dodatkowego świadczenia pieniężnego (wypłata o charakterze zmiennym), które faktycznie uzależnione jest zarówno od stopnia zaangażowania Uprawnionych w powierzone zadania i wyznaczone cele, jak i od sytuacji finansowej Spółki oraz Grupy A. (dalej: Grupa), do której Spółka należy.

Wdrażając pilotażowy program motywacyjny Spółka była odpowiedzialna w szczególności za:

* przygotowywanie umów dotyczących objęcia jednostek uczestnictwa,

* dokonywanie kalkulacji i wypłaty należnej kwoty realizacji wynikającej z objęcia jednostek uczestnictwa (jeszcze nie miało miejsca).

Wobec powyższego, Wnioskodawca zawarł pisemne umowy o pochodny instrument finansowy (dalej: "Umowa") z wybranymi osobami (Uprawnionymi), na mocy których nastąpiło powołanie jednostek uczestnictwa. Zdaniem Spółki, wspomniane jednostki uczestnictwa wypełniają definicję pochodnego instrumentu finansowego wskazaną w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 94; dalej: "ustawa o OIF") oraz art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednostki te zostały nieodpłatnie przyznane Uprawnionym na warunkach i zasadach precyzyjnie określonych w Umowach. Zgodnie z brzmieniem Umów, na jej podstawie każdej osobie (Uprawnionemu) została przyznana z góry określona liczba jednostek uczestnictwa.

Realizacja jednostek uczestnictwa, na zasadach i warunkach określonych w Umowach, da Uprawnionemu prawo do otrzymania wypłaty gotówkowej (wypłata jeszcze nie nastąpiła).

Wartość jednostek uczestnictwa jest bezpośrednio uzależniona od wartości określonych wyników finansowych osiągniętych przez Spółkę oraz Grupę w okresie od ich przyznania do zaistnienia zdarzenia uprawniającego do realizacji wynikających z nich praw (w przyszłości).

Zgodnie z Umową, realizacja praw z jednostek uczestnictwa jest/mogła nastąpić w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

Wypłata kwoty realizacji oraz jej kalkulacja jest oparta o różne wskaźniki (jeden lub kilka; łącznie lub rozłącznie; poniższa lista ma charakter otwarty - Spółka nie wyklucza możliwości stosowania w ramach Programu również wskaźników innych niż podane poniżej) w zależności od umowy. Są to m.in. następujące wskaźniki:

* poziom zysku określonego za pomocą instrumentu bazowego, jakim jest wartość wskaźnika finansowego EBIT (z ang. Earnings Before Interest and Taxes, wskaźnik finansowy dotyczący zysku podmiotu przed potrąceniem odsetek oraz podatków),

* poziom kosztów pośrednich (koszty niebędące bezpośrednio związane z produkowanymi towarami lub świadczonymi usługami),

* poziom przychodów ze sprzedaży (przychód rozumiany jako wartość sprzedaży ustalany jako suma iloczynów sprzedanych wyrobów, towarów bądź usług oraz właściwej dla nich jednostkowej ceny sprzedaży),

* wynik po kosztach bezpośrednich (nadwyżka wartości przychodu nad kosztami mogącymi być jednoznacznie i bez stosowania kluczy rozliczeniowych kosztów struktury, przypisane temu przychodowi),

* poziom wskaźnika efektywności finansowej (liczony jako iloraz różnicy między pokryciem finansowym a iloczynem procentowego salda skorygowanych kosztów pośrednich i przychodów ze sprzedaży a saldem kosztów danego działu),

* wskaźnik oparty o poziom indeksu satysfakcji klienta CSI (w tym klientów wewnętrznych, z ang. Customer Satisfaction Index),

* poziom wskaźnika ekonomicznej wartości dodanej EVA (z ang. Economic Value Added). W swojej istocie wskaźnik EVA bazuje bezpośrednio na danych ze sprawozdań finansowych Spółek, w szczególnych przypadkach może zawierać korekty ekonomiczne mające na celu jak najdokładniejsze oddanie realnej wartości przedsiębiorstwa poprzez sprowadzenie wartości księgowej do wartości ekonomicznej. W celu zachowania obiektywizmu wysokość, jak i zasadność korekt EVA zatwierdzana będzie przez niezależny od Spółki i od Grupy podmiot posiadający niezbędną wiedzę i doświadczenie w tym zakresie.

Umowa zakłada ponadto, że Uprawniony ma możliwość realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa (a tym samym uzyskania jakichkolwiek korzyści z tytułu przyznania mu jednostek uczestnictwa) dopiero po upływie wskazanego w niej okresu. Przede wszystkim nie ma w tym czasie prawa zbycia jednostek uczestnictwa i praw z nich wynikających na rzecz osób trzecich w drodze czynności prawnej. Jednakże, w przypadku śmierci Uprawnionego, jednostki uczestnictwa będą mogły podlegać dziedziczeniu (mogą zostać przeniesione na inne osoby) na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, dopiero wówczas po stronie Uprawnionego może pojawić się ewentualne roszczenie wobec Spółki z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tego tytułu będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z wdrożeniem Programu powinny stanowić koszt uzyskania przychodu dla Spółki zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższy przepis oznacza, iż podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż (i) nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (ii) istnieje związek pomiędzy ich poniesieniem a możliwością uzyskania przychodu podatkowego lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów oraz (iii) został właściwie udokumentowany (tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2013 r. sygn. ITPB1/415-1272/12/HD).

Są to trzy podstawowe i jedyne kryteria uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera bowiem żadnych dodatkowych warunków w tym względzie. A zatem wydatki dokonane przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, jeśli są nakierowane na osiągnięcie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych jest nie tylko wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia/zachowania/zabezpieczenia.

Podsumowując, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Przenosząc powyższe rozważania na analizowane zdarzenie przyszłe należy wskazać, że uzasadnieniem dla przyznania kluczowym osobom pracującym na rzecz Spółki jednostek uczestnictwa była m.in. funkcja motywacyjna, gdyż osoby te stając się posiadaczami jednostek, których wartość zależna jest od wyników finansowych Spółki i Grupy, są dodatkowo motywowane do jak najlepszej pracy w celu maksymalizacji zysków. W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań tych osób prowadzi pośrednio do wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz poprawy wyników Spółki oraz całej Grupy.

Powyższe przekłada się na zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry do zewnętrznej konkurencji i zapobiega rozpowszechnianiu się know-how wypracowanego przez Spółkę. Ponadto, w wyniku realizacji Programu, doszło do zaciśnięcia więzi pomiędzy Spółką a osobami pracującymi na jej rzecz. Uczestnictwo w Programie zwiększyło lojalność oraz współodpowiedzialność osób biorących w nim udział za rozwój przedsiębiorstwa oraz dodatkowo zachęca osoby, które nie są nim objęte do podejmowania wysiłków, które mogą zostać zwieńczone przyznaniem prawa do udziału w Programie. W efekcie, realizacja Programu wpłynęła na możliwość utrzymania w Spółce najwyższej klasy fachowców, co wpływa na zabezpieczenie źródła przychodu. Dodatkowo, ze względu na fakt, że w wyniku Programu osoby nim objęte wiążą się ze Spółką w dłuższej perspektywie czasowej, Spółka ma możliwość stworzenia doświadczonego, posiadającego dobrą znajomość rynku zespołu, która będzie efektywnie nią zarządzać, wyznaczać jej strategię i kreować nowe produkty, co również wpływa na zwiększenie wysokości uzyskiwanych przez nią przychodów.

Zdaniem Spółki, osoby uczestniczące w Programie są mniej skłonne do zmiany pracodawcy w przyszłości. Należy zwrócić uwagę, iż odejście np. kluczowego pracownika (a między innymi takimi są osoby, uprawnione do uczestnictwa w Programie) mogłoby spowodować utratę części przychodów Spółki. Zatem wdrożenie Programu stanowi również działanie w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z udziałem jej pracowników w Programie a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła tych przychodów.

Wydatki na realizację Programu nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki te mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ pragnie dodać, że niniejsza interpretacja indywidualna - zgodnie z zadanym we wniosku pytaniem wyznaczającym jej zakres oraz stanowiskiem Wnioskodawcy - odnosi się wyłącznie do możliwości zaliczenia wydatków związanych z wdrożeniem programu motywacyjnego dla uprawnionych osób do kosztów uzyskania przychodów; nie została oceniona kwestia momentu potrącalności przedmiotowych kosztów.

Z kolei, w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, że jest ona rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.