ILPB3/4510-1-173/15-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski. Wnioskodawca prowadzi na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE lub Strefa) działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia nr 237 z dnia 25 maja 2012 r. (dalej: Zezwolenie), zmienionego następnie Decyzją Nr 103/IW/13 z dnia 1 lipca 2013 r. (w zakresie daty poniesienia nakładów inwestycyjnych, zakończenia inwestycji oraz daty utrzymania poziomu zatrudnienia).

Zezwolenie zostało udzielone Spółce na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytwarzanych i usług świadczonych na terenie Strefy, określonych w sekcji C poz. 10.7 - Wyroby piekarskie i mączne oraz C poz. 10.8 - Pozostałe artykuły spożywcze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, z wyłączeniem działalności gospodarczej w zakresie określonym w § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.) - taką klasyfikację swojej działalności Spółka wskazała w ofercie na uzyskanie Zezwolenia.

W ramach inwestycji objętej przedmiotowym Zezwoleniem, Spółka rozpoczęła przygotowania do produkcji, a następnie produkcję i sprzedaż swojego czołowego produktu w postaci nadziewanego ciastka owocowego, które dostarczane jest do odbiorcy (przedsiębiorców gastronomicznych) głęboko zamrożone w formie surowej do usmażenia lub upieczenia we własnym zakresie. Przedmiotowa działalność prowadzona była w całym okresie na terenie SSE.

W trakcie przygotowań do rozpoczęcia współpracy handlowej z odbiorcami produktów Spółki, Wnioskodawca pozyskał informację, że wyrób ten klasyfikowany jest w pozycji PKWiU 10.61.24.0 (sekcja C 10.6 - Produkty przemiału zbóż, skrobie i wyroby skrobiowe), a nie jak pierwotnie uznała Spółka w ofercie na uzyskanie Zezwolenia, co następnie znalazło odzwierciedlenie w Zezwoleniu, w sekcji C 10.7 - Wyroby piekarskie i mączne oraz C 10.8 - Pozostałe artykuły spożywcze.

W celu potwierdzenia prawidłowości klasyfikacji wytwarzanego produktu, dnia 17 kwietnia 2014 r. Spółka wystąpiła do Urzędu Statystycznego w Łodzi Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur z wnioskiem o wydanie informacji klasyfikacyjnej działalności według klasyfikacji PKWiU, opisując w nim szczegółowo charakterystykę wykonywanej działalności i wytwarzanego produktu, tj. surowego, głęboko mrożonego, nadziewanego ciastka, dostarczanego do odbiorcy (przedsiębiorców gastronomicznych) w formie surowej do dalszego przetworzenia, tj. upieczenia lub usmażenia we własnym zakresie.

W odpowiedzi z dnia 5 maja 2014 r. Urząd Statystyczny uznał, że ww. wyrób klasyfikowany jest w pozycji PKWiU 10.61.24.0 - Mieszaniny i ciasta do wytwarzania wyrobów piekarskich i mieści się w grupowaniu PKWiU 10.6 - Produkty przemiału zbóż, skrobie i wyroby skrobiowe, a więc nie w zakresie działalności, który ujęty był w Zezwoleniu.

Od momentu rozpoczęcia działalności na terenie SSE Wnioskodawca uzyskuje przychody oraz ponosi koszty związane z działalnością gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wskazanego wyrobu (klasyfikowanego do grupowania PKWiU 10.61.24.0). Prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza określona w sekcji C 10.6 PKWiU nie była objęta zakresem przedmiotowym udzielonego Spółce Zezwolenia.

W związku z powyższym, w dniu 17 marca 2014 r. Spółka zwróciła się do Ministra Gospodarki z wnioskiem (uzupełnionym następnie pismem z dnia 15 maja 2014 r.) o zmianę Zezwolenia w zakresie rozszerzenia przedmiotu działalności wskazanego w Zezwoleniu o wyroby ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w pozycji 10.61.24.0 - Mieszaniny i ciasta do wytwarzania wyrobów piekarskich.

Decyzją z dnia 23 lipca 2014 r., doręczoną Spółce w dniu 28 lipca 2014 r., Minister Gospodarki zmienił Zezwolenie udzielone Wnioskodawcy w ten sposób, że: w preambule zezwolenia w części dotyczącej przedmiotu działalności dodaje się kolejną pozycję PKWiU 10.61.24.0 - Mieszaniny i ciastka do wytwarzania wyrobów piekarskich.

Spółka powzięła wątpliwość jak, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, należy traktować uzyskiwane przez Spółkę przychody oraz ponoszone koszty związane z prowadzoną na terenie SSE działalnością gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów klasyfikowanych do pozycji 10.61.24.0 PKWiU w okresie przed zmianą Zezwolenia w dniu 28 lipca 2014 r., tj. przed rozszerzeniem przedmiotowego zakresu Zezwolenia o wskazaną pozycję PKWiU.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychody i koszty związane z prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalnością gospodarczą Spółki w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów klasyfikowanych do pozycji 10.61.24.0 PKWiU (mrożonych nadziewanych ciastek), tj. wyrobów w odniesieniu do których przedmiot działalności nie był wskazany w Zezwoleniu, w okresie od uzyskania Zezwolenia z dnia 25 maja 2012 r. do dnia zmiany Zezwolenia w dniu 28 lipca 2014 r. poprzez rozszerzenie przedmiotu działalności wskazanego w Zezwoleniu o pozycję PKWiU 10.61.24.0, Spółka powinna traktować jako przychody i koszty związane z działalnością strefową, a w konsekwencji jako korzystające ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody oraz koszty związane z produkcją oraz sprzedażą wyrobów klasyfikowanych do pozycji 10.61.24.0 PKWiU prowadzoną na terenie SSE na podstawie Zezwolenia przed zmianą Zezwolenia w dniu 28 lipca 2014 r. nie stanowią przychodów oraz kosztów związanych z działalnością strefową w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: ustawa o SSE), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z powyższych przepisów wynika, że dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne jest spełnienie dwóch warunków.

Pierwszą z przesłanek, wymaganych dla skorzystania ze zwolnienia, jest prowadzenie działalności na terenie strefy. Przesłanka ta jest spełniona w odniesieniu do Wnioskodawcy. Drugą przesłanką jest natomiast fakt prowadzenia działalności na podstawie (w ramach) zezwolenia strefowego udzielonego zgodnie z ustawą o specjalnych strefach ekonomicznych, tj. prowadzenie działalności określonej w zezwoleniu.

Zawarte w tym przepisie zwolnienie ma więc charakter przedmiotowy i odnosi się wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, tj. działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie stosownego zezwolenia, a więc w jego ramach i w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętej w zezwoleniu.

Powyższy przepis, określając zakres przedmiotowy zwolnienia, zawiera odesłanie do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, dotyczącego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o SSE podstawą do korzystania z pomocy publicznej udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej określa m.in. przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki korzystania ze zwolnienia. Zezwolenie definiuje więc w szczególności warunki, które podatnik obowiązany jest spełnić w celu korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego oraz wskazuje rodzaj działalności strefowej. Zakres zwolnienia w podatku uzależniony jest tym samym od treści konkretnego zezwolenia.

Opis przedmiotu działalności w zezwoleniu, o którym mowa w powyższych przepisach, dokonywany jest na podstawie klasyfikacji PKWiU. Innymi słowy, zezwolenie udzielane jest najczęściej na prowadzenie działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, w zakresie wyrobów wytworzonych i usług wykonywanych na terenie SSE, określonych właśnie przez klasyfikację PKWiU.

Klasyfikacja PKWiU stanowi w rezultacie podstawowy wyznacznik decydujący o możliwości korzystania ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsekwentnie, przychody i koszty podatnika związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie strefy, ale niewymienioną w zezwoleniu strefowym, podobnie jak przychody i koszty związane z działalnością prowadzoną poza terytorium strefy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Takie rozumienie zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało potwierdzone przez praktykę organów podatkowych, zgodnie z którą jeśli w zezwoleniu nie ujęto całkowicie przedmiotu działalności przedsiębiorcy na podstawie klasyfikacji PKWiU, to te zakresy działalności, które nie są objęte zezwoleniem, są traktowane jako działalność gospodarcza, która nie jest prowadzona na podstawie zezwolenia w rozumieniu powołanego przepisu. Na dochód podlegający zwolnieniu nie składają się zatem wszelkie przychody i koszty, które można powiązać z działalnością strefową, ale wyłącznie przychody z prowadzenia działalności gospodarczej wskazanej w zezwoleniu i koszty ponoszone w celu ich uzyskania.

Zezwolenie, którym dysponowała Spółka przed jego zmianą decyzją Ministra Gospodarki z dnia 23 lipca 2014 r. wyraźnie wskazywało, że na jego podstawie można prowadzić na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalność gospodarczą rozumianą jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wytwarzanych wyrobów i świadczenia usług na terenie Strefy, określonych według pozycji 10.7 oraz 10.8 PKWiU. Tym samym, na potrzeby stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zarówno działalność produkcyjna, handlowa jak i usługowa Wnioskodawcy mogła dotyczyć tylko i wyłącznie wskazanych w Zezwoleniu wyrobów, tj. wyrobów piekarskich i mącznych oraz wyrobów klasyfikowanych jako inne artykuły spożywcze.

Tymczasem, działalność w zakresie produkcji głęboko mrożonych nadziewanych ciastek sprzedawanych do odbiorców w formie surowej nie mieści się w zakresie PKWiU 10.7 oraz 10.8, lecz jest działalnością odrębnie klasyfikowaną do pozycji PKWiU 10.61.24.0. (sekcja C 10.6 - Produkty przemiału zbóż, skrobie i wyroby skrobiowe).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w odniesieniu do przychodów i kosztów związanych z produkcją ww. wyrobów mrożonych klasyfikowanych do PKWiU 10.61.24.0. nie była spełniona jedna z przesłanek warunkujących korzystanie ze zwolnienia podatkowego, wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. osiąganie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia strefowego.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, osiągane przychody oraz ponoszone koszty z tej działalności jako niestanowiącej działalności strefowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegały do zmiany przedmiotowego Zezwolenia (dodanie pozycji PKWiU 10.61.24.0.) w dniu 28 lipca 2014 r., opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zaś do Spółki nie miało zastosowania w tym okresie zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.