ILPB3/423-934/10-4/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 25 lutego 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W trakcie kontroli Spółki przez Izbę Celną w 2009 r. stwierdzono, że olej opałowy zakupiony w 2006 r. został zużyty niezgodnie z przeznaczeniem. Decyzją Izby Celnej z 2010 r. był obowiązek zapłacenia podatku akcyzowego. Firma zapłaciła ww. podatek w wysokości 165.996 zł (słownie: stosześćdziesiątpięćtysięcydziewięćsetdziewięćdziesiątsześćzłotych).

W piśmie z dnia 23 lutego 2011 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółka wyjaśniła, iż:

1. zajmuje się wydobyciem i przerobem materiałów sypkich, takich jak: piaski i żwiry w trzech kopalniach żwiru. Spółka zajmuje się również wykonywaniem prac ziemnych na budowach zakładów przemysłowych;

2. olej opałowy zakupiony w 2006 r. był używany do agregatu prądotwórczego. Wytworzona energia elektryczna służyła do ogrzewania i oświetlania baraków socjalnych oraz do napędzania maszyn i urządzeń, które były użyte w procesie technologicznym produkcji piasków i żwirów na kopalni (...). Kontrola Izby Celnej zakwestionowała przeznaczenie zużycia oleju opałowego, stwierdzając, że olej opałowy powinien być zużywany wyłącznie do celów opałowych;

3. dokonując zakupu oleju opałowego w 2006 r. Spółka nie poniosła wydatku w postaci podatku akcyzowego;

4. z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek akcyzowy stanowi dla Spółki koszt bezpośredni;

5. przychód został osiągnięty w 2006 r., natomiast wydatek w postaci podatku akcyzowego został poniesiony w 2010 r.;

6. przedmiotowy wydatek stanowi dla Spółki istotny koszt z punktu widzenia ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek akcyzowy wynikający z decyzji Izby Celnej zapłacony w 2010 r. będzie kosztem podatkowym roku 2010.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek akcyzowy dotyczący roku 2006 wynikający z decyzji Izby Celnej, zapłacony w 2010 r., będzie kosztem podatkowym w 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił w 2006 r. olej opałowy, który używany był do agregatu prądotwórczego. Kontrola Izby Celnej przeprowadzona w 2009 r. zakwestionowała przeznaczenie zużycia oleju opałowego, stwierdzając, że powinien być on zużywany wyłącznie do celów opałowych. w związku z powyższym, wynikający z decyzji Izby Celnej podatek akcyzowy został zapłacony w 2010 r.

W tym miejscu wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych została zmieniona ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589).

W art. 11 ustawy zmieniającej zastrzeżono, że ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. i ma zastosowanie do osiągniętych dochodów (poniesionych strat) od tego dnia, z wyjątkiem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret trzecie, w części dotyczącej dochodów Banku Gospodarstwa Krajowego stanowiących równowartość dochodów uzyskanych przez Fundusz Kolejowy, oraz art. 8, które wchodzą w życie z dniem ogłoszenia.

Do zdarzeń gospodarczych, które miały wpływ na ustalenie dochodu Spółki w roku 2006 - poza wskazaniami w przepisach przejściowych - zastosowanie znajdą więc przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sprzed zmiany.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie - a od dnia 1 stycznia 2007 r. - także zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższych uregulowań, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich - po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie - wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów, musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a jego poniesienie musi zmierzać do osiągnięcia przychodów. Przy tym wydatek taki musi być właściwie udokumentowany.

Ponadto, równie ważne dla poprawności dokonania odliczenia jest ustalenie, w którym okresie rozliczeniowym podatnik może dokonać potrącenia kosztów podatkowych.

O powyższym stanowi art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (według stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 r.), w myśl którego koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Co do zasady więc, podatnik może odliczyć od przychodów koszty ich uzyskania w roku podatkowym, którego te koszty dotyczą, tj. w roku podatkowym, w którym w efekcie poniesienia tych kosztów uzyskał przychód do opodatkowania.

Jednocześnie, niekoniecznie koszty te muszą być poniesione. Muszą być natomiast znane co do rodzaju i kwoty oraz zarachowane do roku, do którego się odnoszą. w razie braku możliwości zarachowania tych kosztów potrąca się je w roku, w którym faktycznie zostały poniesione.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Tymi odrębnymi przepisami jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Odwołanie się do przepisów rachunkowych, mimo iż nie są one podatkotwórcze, znajduje także uzasadnienie w samej treści art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2007 r., który posługuje się rachunkową kategorią "zarachowania kosztów".

Podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. ustawą o rachunkowości, stosując zasadę memoriału określoną w art. 6 ust. 1, tzn. w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty

W świetle wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o rachunkowości, za dzień poniesienia kosztu w przypadku, gdy wartość kosztu dotyczącego zakończonego okresu jest znana lub w przypadku, gdy przed zamknięciem ksiąg podatnik dysponuje informacją o wysokości kosztu, będzie to dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie odpowiednich dowodów księgowych. w przypadku, gdy wartość kosztu dotyczącego zakończonego okresu nie jest znana i możliwa do określenia, za dzień poniesienia kosztu należy rozumieć dzień rejestracji otrzymanej faktury (dokumentu źródłowego).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż w ocenie prawidłowego ustalenia dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów należy mieć na względzie art. 5 ust. 1 powołanej powyżej ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym na podmioty nakłada się obowiązek stosowania przyjętych zasad (polityki) rachunkowości w sposób ciągły w kolejnych latach obrotowych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka zakupiła w 2006 r. olej opałowy, który używany był do agregatu prądotwórczego. Wytworzona energia elektryczna służyła do ogrzewania i oświetlania baraków socjalnych oraz do napędzania maszyn i urządzeń, które były użyte w procesie technologicznym produkcji piasków i żwirów. Kontrola Izby Celnej zakwestionowała jednak przeznaczenie zużycia oleju opałowego, stwierdzając, że olej opałowy powinien być zużywany wyłącznie do celów opałowych. w związku z powyższym, Spółka na mocy decyzji Izby Celnej, poniosła w 2010 r. wydatek w postaci podatku akcyzowego.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego powstała wątpliwość, czy zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów poniesionego w 2010 r. podatku akcyzowego (określonego w decyzji Izby Celnej z 2010 r. a dotyczącego roku 2006) może nastąpić w 2010 r.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż - jak podała Spółka - podatek akcyzowy stanowi dla Niej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszt bezpośredni, a także koszt istotny z punktu widzenia ustawy o rachunkowości.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że złożone przez Spółkę zeznanie o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku 2006 nie odzwierciedlało w sposób prawidłowy istniejącego stanu faktycznego. z uwagi na fakt, że zakupiony olej opałowy został - jak wskazała kontrola Izby Celnej - zużyty niezgodnie z jego przeznaczeniem, podatek akcyzowy od oleju opałowego określony został w nieprawidłowej wysokości, co z kolei skutkowało zaniżeniem kosztów uzyskania i zapłatą podatku dochodowego od osób prawnych w niewłaściwej kwocie.

Zatem, po uzyskaniu decyzji Izby Celnej nakładającej na Spółkę obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, Wnioskodawca zobowiązany był do skorygowania powstałej nieprawidłowości w odpowiednim okresie sprawozdawczym.

Powyższe oznacza, że skoro Spółka - jak wskazano w piśmie uzupełniającym - kwalifikuje podatek akcyzowy związany z zakupem oleju napędowego jako koszt bezpośredni, to ustalony w drodze decyzji Izby Celnej zobowiązanie powinno korygować koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, poniesiony przez Spółkę wydatek w postaci podatku akcyzowego, który nałożony został na Nią w drodze decyzji Izby Celnej z 2010 r. a dotyczył roku 2006, powinien zostać zaliczony w ciężar kosztów podatkowych w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające mu przychody. Tym samym, Spółka winna dokonać wstecz korekty kosztów uzyskania przychodów (oraz należnego podatku dochodowego od osób prawnych) w odpowiednim okresie sprawozdawczym.

Jednocześnie nadmienia się, iż zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.