ILPB3/423-931/10-2/JG - Opodatkowanie dochodów uzyskanych przez spółdzielnię z tytułu opłat za korzystanie z garaży.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z garaży znajdujących się w zasobach Spółdzielni - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 16 lutego 2011 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z garaży znajdujących się w zasobach Spółdzielni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

Spółdzielnia posiada w swoich zasobach garaże wolnostojące oraz garaże usytuowane w budynkach mieszkalnych. Garaże nie stanowią pomieszczeń przynależnych do lokali mieszkalnych, lecz użytkowane są na podstawie odrębnych tytułów prawnych, tj.: spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, prawa odrębnej własności lub umowy najmu. Przedmiotowe garaże użytkowane są zarówno przez osoby zamieszkujące w zasobach Spółdzielni, jak i osoby niebędące Jej mieszkańcami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W piśmie uzupełniającym z dnia 16 lutego 2011 r. Wnioskodawca poinformował, iż pytania zawarte we wniosku odnoszą się do zwolnienia z podatku dochodowego dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w pojęciu "zasoby mieszkaniowe" mieszczą się garaże zajmowane na podstawie: spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, prawa odrębnej własności lub umowy najmu użytkowane zarówno przez osoby zamieszkujące w zasobach Spółdzielni, jak i osoby nie będące Jej mieszkańcami pod warunkiem, że garaże te służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych tych osób oraz wykorzystywane są zgodnie z ich przeznaczeniem.

W uzupełnieniu do niniejszego wniosku z dnia 16 lutego 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż w związku z tym, dochód uzyskany z gospodarki tymi garażami zwolniony jest z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (art. 1 ust. 6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Jak wynika z art. 4 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Z kolei, na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), Spółdzielnia Mieszkaniowa - jako podmiot posiadający osobowość prawną - podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści tego przepisu, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi".

Zauważyć jednak należy, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku, oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Obejmuje jednocześnie także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Mając na uwadze powyższe, na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, składają się wpływy z opłat (czynszów) pobieranych od właścicieli oraz pokrywane z nich koszty. Uwzględniając charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy zatem rozumieć:

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Uzyskany z tego tytułu dochód - zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będzie zwolniony z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Tak więc, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

* gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

* innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia posiada w swoich zasobach garaże wolnostojące oraz garaże usytuowane w budynkach mieszkalnych. Garaże te nie stanowią pomieszczeń przynależnych do lokali mieszkalnych, lecz użytkowane są na podstawie odrębnych tytułów prawnych, tj.: spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, prawa odrębnej własności lub umowy najmu. Przedmiotowe garaże użytkowane są zarówno przez osoby zamieszkujące w zasobach Spółdzielni, jak i osoby niebędące Jej mieszkańcami.

W tym miejscu wskazać należy, iż kluczowe znaczenie dla zaliczenia danego pomieszczenia (obiektu) do zasobów mieszkaniowych ma związek tego pomieszczenia lub obiektu z lokalem mieszkalnym, w szczególności jeśli umożliwia prawidłowe i normalne korzystanie z takiego lokalu.

Garażem jest osobna lub połączona z domem lub innym budynkiem konstrukcja przeznaczona do umieszczania w niej pojazdu w celu zabezpieczenia przed kradzieżą, warunkami atmosferycznymi i zabrudzeniem. Garaże mogą w nieruchomości być:

* częścią nieruchomości wspólnej (której sposób i zasady użytkowania winni określić właściciele w umowie bądź uchwale),

* pomieszczeniem przynależnym do innego, samodzielnego lokalu, jak np. mieszkania czy lokalu użytkowego,

* samodzielnym lokalem (a więc odrębną nieruchomością lokalową), przeznaczoną na inne cele niż mieszkalne.

W kontekście powyższego, garaże - bez względu na formę własności - służące mieszkańcom lokali mieszkalnych będących w zasobach Spółdzielni w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych oraz wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem, dla którego zostały wybudowane, mieszczą się w pojęciu "zasoby mieszkaniowe". Zatem przychody uzyskane z opłat za garaże od osób zamieszkujących w zasobach Spółdzielni należy uznać za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym, także ponoszone koszty stanowią koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a dochód powstały z tego tytułu może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powyższa konkluzja nie dotyczy sytuacji, gdy Wnioskodawca uzyskuje przychody z opłat za garaże od osób niezamieszkujących w zasobach Spółdzielni. Przychody te tracą wówczas związek z celami mieszkaniowymi i należy traktować je jako przychody niepochodzące z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, co skutkuje, stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, koniecznością opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu powstałego z tego tytułu.

W odniesieniu do sytuacji, w której Spółdzielnia nie jest w stanie ustalić przez jakie osoby - zamieszkujące czy niezamieszkujące w zasobach Spółdzielni - dany garaż jest użytkowany, stwierdzić należy, że w takim przypadku, gdy nie można przesądzić, czy dochód uzyskany został z gospodarki zasobami mieszkaniowymi czy z pozostałej działalności, nie ma podstaw, by dochód taki mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Reasumując, dochody uzyskane z tytułu opłat za korzystanie z garaży przez osoby zamieszkujące w zasobach mieszkaniowych Spółdzielni Mieszkaniowej - bez względu na formę własności - stanowią dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o ile są wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem. Wobec powyższego, dochody te - w przypadku przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych - podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast dochody z tytułu opłat za korzystanie z garaży przez osoby niezamieszkujące w zasobach mieszkaniowych Spółdzielni - bez względu na formę własności - nie można uznać za dochody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. w związku z tym, dochód powstały z tego tytułu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, bez względu na cel na jaki zostanie przeznaczony.

W przypadku, gdy nie można ustalić przez jakie osoby - zamieszkujące czy niezamieszkujące w zasobach Spółdzielni - dany garaż jest użytkowany, dochód uzyskany z tego źródła należy opodatkować na zasadach ogólnych zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.