ILPB3/423-926/10-2/GC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu w dniu 23 listopada 2010 r. (brak daty sporządzenia wniosku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego:

* w części dotyczącej dochodów z tytułu najmu lokalu użytkowego (pytanie nr 1) - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej dochodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego wynajmowanego osobie niebędącej Członkiem Wspólnoty (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego:

* dotyczącego dochodów z tytułu najmu lokalu użytkowego,

* dotyczącego dochodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego wynajmowanego osobie niebędącej Członkiem Wspólnoty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wspólnota Mieszkaniowa działa na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Podstawowym zakresem działania Wspólnoty jest gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi Członków Wspólnoty. Ponadto, Wspólnota gospodaruje również lokalami będącymi jej własnością, wyodrębnionymi z części wspólnej nieruchomości:

Dochody z wynajmu lokali wygospodarowanych przez Wspólnotę, z części wspólnych nieruchomości, są przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody z tytułu najmu lokalu użytkowego, będącego własnością Wspólnoty, wygospodarowanego przez Wspólnotę z części wspólnej nieruchomości w sytuacji, gdy lokal ten wynajmowany jest osobie niebędącej Członkiem Wspólnoty, która prowadzi w nim działalność gospodarczą, nie korzystają ze zwolnienia opisanego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnione z podatku dochodowego są dochody wspólnot mieszkaniowych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie gospodarki mieszkaniowej, uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Tak więc, aby dochód został uznany za zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W piśmie Ministra Finansów z dnia 5 marca 2008 r. sygn. DD6/8213/11/KWW/MB7/82 zdefiniowano pojęcie "zasoby mieszkaniowe", jako lokale mieszkalne oraz pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Jednocześnie w piśmie tym podkreślono, że pojęcie to nie może być rozciągane na lokale użytkowe wynajmowane osobom fizycznym oraz osobom prawnym. z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że zwolnieniu podlegają jedynie dochody uzyskane z "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Nie mogą zatem być nim objęte dochody osiągane z pozostałej działalności gospodarczej, jaką jest np. wynajmowanie lokali niemieszkalnych (użytkowych).

Ad 2.

Zdaniem Podatnika, dochody z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, będącego własnością Wspólnoty, wygospodarowanego przez Wspólnotę z części wspólnej nieruchomości w sytuacji, gdy lokal ten wynajmowany jest na cele mieszkalne osobie nie będącej członkiem Wspólnoty, są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnione z podatku dochodowego są dochody wspólnot mieszkaniowych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie gospodarki mieszkaniowej, uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Tak więc, aby dochód został uznany za zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W piśmie Ministra Finansów z dnia 5 marca 2008 r. sygn. DD6/8213/11/KWW/MB7/82 zdefiniowano pojęcie "zasoby mieszkaniowe", jako lokale mieszkalne oraz pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym, spełnione są obydwa warunki art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznania dochodu za zwolniony, ponieważ uzyskiwany jest on z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz przeznaczony jest na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej dochodów z tytułu najmu lokalu użytkowego (pytanie nr 1),

* nieprawidłowe - w części dotyczącej dochodów z tytułu najmu lokalu mieszkalnego wynajmowanego osobie niebędącej Członkiem Wspólnoty (pytanie nr 2).

Zakres i kompetencja działania wspólnoty mieszkaniowej zostały ściśle określone w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

W myśl art. 3 ustawy o własności lokali, grunt oraz wszelkie części budynku i inne urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali lub dotychczasowego właściciela nieruchomości ze względu na należące do niego niewyodrębnione lokale (nieruchomość wspólna), stanowią ich współwłasność w częściach ułamkowych odpowiadających stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej budynku. Współwłasność nieruchomości wspólnej jest przymusowa.

Zasadniczym źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, zgodnie z art. 15 powyższej ustawy, są zaliczki wnoszone przez jej członków w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu.

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami (...) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób.

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Wspólnoty Mieszkaniowej, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią w rozumieniu ustawy podatkowej przychód.

Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez Wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dochodem Wspólnoty, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Aby prawidłowo zastosować powyższe przepisy w odniesieniu do Wnioskodawcy i Jego działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy przywołać treść art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl tego przepisu, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści tego przepisu, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Aby dokonać prawidłowej wykładni powyższego przepisu, należy odwołać się do definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zasobów mieszkaniowych.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, składają się wpływy z opłat (zaliczek) pobieranych od właścicieli oraz pokrywane z nich koszty. Uwzględniając charakter opłat (zaliczek) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (zaliczki) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Lokale użytkowe nie należą do żadnej ze wskazanych powyżej grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie).

Istotą lokali użytkowych jest ich niemieszkalne przeznaczenie, co oznacza, iż nie można zaliczyć ich do zasobów mieszkaniowych. Zatem dochód uzyskany z tego źródła nie pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i nie może podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie został spełniony jeden z kumulatywnych warunków tegoż artykułu.

Źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, jak wskazano wyżej, są wpływy z opłat (zaliczek) pobieranych od ogółu właścicieli lokali wchodzących w skład określonej nieruchomości, którzy tworzą wspólnotę mieszkaniową. Zatem, to właściciele tworzący wspólnotę są zobowiązani do ponoszenia wydatków związanych zarówno z lokalami stanowiącymi indywidualną własność członka wspólnoty, jak i z nieruchomością wspólną. Wnoszone przez Członków Wspólnoty opłaty, jako przychody, stanowią podstawę do ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu lub dochodu zwolnionego - jako dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę, dochód uzyskany z najmu lokalu mieszkalnego od osoby niebędącej Członkiem Wspólnoty, stanowi inne źródło przychodów z pozostałej działalności Wspólnoty i bez względu na charakter tego lokalu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ze zwolnienia nie będą więc korzystały dochody wspólnot mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Odnosząc przedstawiony powyżej stan prawny do stanu faktycznego wynikającego z wniosku, stwierdzić należy, że zwolnienie z podatku dochodowego nie będzie miało zastosowania zarówno w odniesieniu do lokalu użytkowego ze względu na jego charakter oraz z uwagi na fakt, iż lokal ten wynajmowany jest osobie nie będącej członkiem Wspólnoty, jak również w przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego, gdzie najemcą jest osoba "zewnętrzna", niebędąca Członkiem Wspólnoty.

Reasumując, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy pochodzą z wynajmu osobom trzecim lokalu będącego jednocześnie lokalem użytkowym.

Natomiast, w myśl ww. przepisów również dochody uzyskane z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz osób niebędących członkami Wspólnoty podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Należy także zwrócić uwagę na fakt, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.