ILPB3/423-919/09-3/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia daty powstania przychodu z tytułu przedsprzedaży biletów miesięcznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia daty powstania przychodu z tytułu dopłat do świadczonych przez Spółkę usług transportowych przewozu osób,

* określenia daty powstania przychodu z tytułu przedsprzedaży biletów miesięcznych,

* możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej placu manewrowego i autobusu oraz zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka, świadcząc usługi w zakresie rozkładowego transportu osób, sprzedaje bilety miesięczne. Sprzedaż biletów miesięcznych odbywa się w kasie Spółki, na podstawie paragonów fiskalnych dla osób fizycznych oraz na podstawie faktur VAT. Wydanie biletów miesięcznych dla osób fizycznych odbywa się za gotówkę, a dla firm albo za gotówkę, albo na termin płatności określony na fakturze. Termin ten niekiedy przechodzi na miesiąc następny. Sprzedaż biletów miesięcznych na następny miesiąc odbywa się już od około 20. dnia każdego poprzedzającego miesiąc ważności biletu. Bilet miesięczny jest ważny na określony miesiąc kalendarzowy. Zgodnie z ustawą o rachunkowości, na podstawie art. 6 i 7 i art. 41 ust. 1 pkt 1, Spółka stosując zasadę memoriału, współmierności i ostrożności przedsprzedaż biletów miesięcznych na następne okresy rozliczeniowe na koniec danego miesiąca przeksięgowuje z konta "Sprzedaż usług" na konto "Przychody przyszłych okresów". w następnym miesiącu, pod datą 1. dnia miesiąca, znowu przeksięgowuje tą sprzedaż z konta "Przychodów przyszłych okresów" na konto "Sprzedaż usług" i na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 nie zalicza ich w danym okresie do przychodów podatkowych. Zalicza je do przychodów podatkowych w miesiącu, jakiego dotyczy ten bilet miesięczny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo postępuje z przychodami za przedsprzedaż biletów miesięcznych nie zaliczając tych przychodów do opodatkowania w miesiącu otrzymania zapłaty albo wystawienia faktury za bilet miesięczny, tylko w miesiącu, jakiego ten bilet miesięczny dotyczy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsprzedaż biletów miesięcznych na następne miesiące kalendarzowe nie stanowi przychodu w momencie wydania rzeczy ani otrzymania zapłaty, ponieważ na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Usługa przewozu osób nastąpi w następnym okresie rozliczeniowym i w przyszłym okresie zostaną poniesione koszty związane z wykonaniem tej usługi. Bilet miesięczny stanowi umowę pomiędzy przewoźnikiem a pasażerem, w której przewoźnik zobowiązuje się wykonać usługę przewozu osoby w danym miesiącu kalendarzowym według rozkładu jazdy już od najwcześniejszych godzin pierwszego dnia danego miesiąca. Pasażer jeszcze przed rozpoczęciem miesiąca może zrezygnować z biletu i zwrócić go przewoźnikowi, który zwraca otrzymaną należność. Zdaniem Spółki, nie ma tu zastosowania art. 12 ust. 1 i ust. 3.

Artykuł 12 ust. 1 mówi, że przychodami są otrzymane pieniądze, a art. 12 ust. 3 określa, że za przychody z działalności gospodarczej uważa się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Dalej, art. 12 ust. 3a mówi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jednakże art. 12 ust. 3a ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, czyli nie ma zastosowania do przychodów rozliczanych w okresach rozliczeniowych, w przypadku dostaw energii elektrycznej, cieplnej i gazu oraz w przypadku otrzymania zapłaty przed dniem wydania rzeczy, przed wykonaniem usługi.

Usługa jeszcze nie została wykonana, więc należałoby się skłonić, że do przychodu należy zaliczyć w dniu otrzymania zapłaty, zgodnie z art. 12 ust. 3e. Jednakże art. 12 ust. 4 pkt 1 mówi, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat na poczet dostaw usług w następnych okresach sprawozdawczych, czyli jeżeli Spółka otrzyma zapłatę za bilet miesięczny w miesiącu korzystania z niego, za dzień powstania przychodu uważa się dzień otrzymania zapłaty, ale jeżeli otrzymamy zapłatę przed okresem wykonania tej usługi, przedpłata będzie momentem powstania przychodu dopiero pierwszego dnia następnego miesiąca. Np. otrzymana zapłata 3 września za bilet miesięczny na wrzesień - dzień powstania przychodu podatkowego jest 3 września; otrzymana zapłata 30 września za bilet miesięczny na październik - dzień podatkowy to 1 październik; wystawiona faktura za bilet miesięczny na wrzesień w dniu 31 sierpnia, zapłata za fakturę 14 września - dzień podatkowy to 1 września; wystawiona faktura 4 września za bilet miesięczny na wrzesień z terminem zapłaty 18 września - dzień podatkowy to 18 września; wystawiona faktura 4 września za bilet na wrzesień, termin zapłaty 1 październik - dzień podatkowy to 4 wrzesień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, określa przepis art. 12 ust. 3a ww. ustawy, który stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do opisanego we wniosku stanu faktycznego, należy ustalić, czy przychód osiągany przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług przewozów pasażerskich i sprzedażą biletów miesięcznych, powstaje zgodnie z brzmieniem przepisu w dacie zaistnienia jednego ze zdarzeń:

W przedmiotowej sprawie, Spółka - świadcząc usługi w zakresie rozkładowego transportu osób - sprzedaje bilety miesięczne. Sprzedaży tych biletów Spółka dokonuje na podstawie paragonów fiskalnych dla osób fizycznych oraz na podstawie faktur. Wydanie biletów miesięcznych odbywa się w przypadku osób fizycznych za gotówkę, natomiast firm - za gotówkę lub na termin płatności wynikający z faktury. Poprzez wydanie biletu nabywcy dochodzi do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a nabywcą biletu, której przedmiotem jest zobowiązanie do przewozu pasażera na określonej trasie przez cały okres ważności biletu.

W analizowanej sytuacji, pasażer, nabywając bilet miesięczny, dokonuje ostatecznego i definitywnego uregulowania należności za usługi przewozowe świadczone przez Spółkę. Zatem, przychód Wnioskodawcy powstaje w dacie sprzedaży biletu (tj. w dacie uregulowania należności), a nie w późniejszej dacie wykonania usługi.

Z treści wniosku wynika również, iż Spółka dokonuje sprzedaży biletów miesięcznych na podstawie faktur wystawionych firmom. Wydanie tych biletów następuje w dacie uregulowania należności w formie gotówkowej lub w terminie płatności wskazanym na fakturze.

Wobec powyższego, przychód Wnioskodawcy powstaje w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności, a nie w późniejszej dacie wykonania usługi. Wynika to z treści powołanego wyżej art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedstawiony stan faktyczny, nie mieści się w uregulowaniach art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Co prawda, w analizowanym przypadku Spółka wykonuje usługę w okresie całego miesiąca, jednak jest ona rozliczana jednorazowo. Zawierając umowę świadczenia usług przewozów pasażerskich, strony nie ustaliły okresów rozliczeniowych.

Nie znajdzie tu również zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Pełna zapłata za usługę, dokonana w momencie zawarcia umowy świadczenia usług (sprzedaży biletu) lub w terminie określonym na fakturze, nie może być bowiem traktowana jako wpłata na poczet tej usługi.

Reasumując powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że przychód podatkowy Spółki z tytułu sprzedaży biletów miesięcznych, powstaje w dacie uregulowania należności za te bilety lub w dacie wystawienia faktury, a nie w miesiącu, w którym wykonywana jest usługa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, iż w pozostałym zakresie wniosku wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne, i tak:

* w części dot. określenia daty powstania przychodu z tytułu dopłat do świadczonych przez Spółkę usług transportowych przewozu osób - interpretacja indywidualna z dnia 6 stycznia 2010 r. nr ILPB3/423-919/09-2/EK,

* w części dot. możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej placu manewrowego i autobusu oraz zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów - interpretacja indywidualna z dnia 6 stycznia 2010 r. nr ILPB3/423-919/09-4/EK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.