ILPB3/423-915/09-4/GC - Zaliczenie do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu podatku od wartości dodanej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej - jest prawidłowe.

W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów podatku od wartości dodanej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi transportowe na terytorium Unii Europejskiej. Spółka w celu wykonywania usług zakupuje za granicą m.in. paliwo do samochodów ciężarowych, które jest opodatkowane podatkiem od wartości dodanej obowiązującym na terytorium danego Państwa Członkowskiego. Zakupy paliwa oraz innych towarów i usług dokumentowane są fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Wydatki na zakup paliwa, jak i innych towarów i usług, które nie stanowią wobec Niej wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo importu usług, należy zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodu w wartości brutto, tym samym uwzględniając w kosztach kwotę podatku od wartości dodanej wykazanej w fakturze zakupowej.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wyłączonych bezpośrednio przez ustawodawcę w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek od towarów i usług co do zasady nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Przepis ten nie reguluje jednak, co należy rozumieć przez "podatek od towarów i usług". Ustawodawca wskazał jedynie w art. 4a pkt 7 ww. ustawy (słowniczek do ustawy), iż pod pojęciem ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

Z powyższego wynika zatem, iż przez "podatek od towarów i usług" należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicji podatku od wartości dodanej, jak również odesłania do odpowiednich aktów prawnych w państwach członkowskich UE regulujących ten podatek. Takie odesłanie ustawodawca zawarł na przykład w objaśnieniach pojęć w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż stosując art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy dokonywać jego ścisłej wykładni, gdyż przepis ten stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 15 tej ustawy (vide: wyrok NSA z dnia 2 lutego 1995 r., sygn. akt SA/Kr 2480/94).

Oznacza to, iż wyłączenie wydatku z kosztów uzyskania przychodów powinno odnosić się wyłącznie do podatku od towarów i usług uregulowanego w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług.

Spółka jest zatem uprawniona, do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup towarów i usług na terytorium państw członkowskich UE w wartości brutto, a więc łącznie z podatkiem od wartości dodanej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznych rozstrzygnięciach organów podatkowych (np. pismo Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 27 października 2006 r. Nr ZD/4061-196/06; pismo Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 15 czerwca 2005 r. Nr DP/P1/423-0045/05).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zwrócona przez administrację podatkową Państwa Członkowskiego kwota podatku od wartości dodanej z tytułu ww. zakupów będzie dla Spółki przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, według zasady wynikającej z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy p o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tego przepisu - a contrario - do przychodów należy zaliczyć zwrócone inne wydatki, które zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W sytuacji uzyskania negatywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, w ocenie Spółki, kwota podatku od wartości dodanej związana z dokonanymi zakupami na terytorium innego Państwa Członkowskiego, która nie została zwrócona Spółce stanowi dla niej koszt uzyskania przychodów bez względu na to, z jakiego powodu zwrot podatku nie może nastąpić.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret 2 ww. ustawy, do kosztów uzyskania przychodów może zostać zaliczony podatek naliczony, jeżeli podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, o ile podatek naliczony nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z literalnej wykładni ww. przepisu można zatem wnioskować, iż ograniczenie możliwości zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy jedynie sytuacji, gdy podatnikowi "przysługuje" prawo do obniżenia kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, a zatem przepis nie dotyczy stanów przeszłych, a jedynie teraźniejszych. Tym samym, przepis nie odnosi się do stanów przeszłych, gdzie podatnikowi przysługiwało prawo do zwrotu, lecz np. z tego prawa nie skorzystał lub odmówiono mu prawa do zwrotu, w konsekwencji czego prawo to już mu nie przysługuje.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

W sytuacji przedstawionej w pkt 3, zapłacony podatek od wartości dodanej, zawarty w cenie nabytego towaru/usługi, będzie stanowić koszt podatkowy w momencie, w którym podatek ten stanie się dla Spółki wydatkiem ostatecznym, tj. w momencie otrzymania odpowiedniej decyzji administracji podatkowej odmawiającej zwrotu ww. podatku lub z chwilą upływu terminu do złożenia wniosku o zwrot ww. podatku do właściwych organów administracji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej.

Ustawa o podatku od towarów i usług stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej "wspólnego systemu podatku od wartości dodanej". Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje więc zarówno "podatek od towarów i usług", obowiązujący na terenie Polski, jak i "podatek od wartości dodanej", o którym mowa w powołanym wcześniej art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. podatek nakładany na terenie innych Państw Członkowskich Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

Podatek naliczony stanowi zatem koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik:

Ponadto, podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie przysługuje mu obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności - w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższy przepis - w przypadku podatku naliczonego - dotyczy dwóch sytuacji wynikających z: jego obniżenia lub zwrotu. Zatem w sytuacji, gdy podatnik zaliczył, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tired drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, naliczony podatek od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów, to w przypadku zwrotu tego podatku stanowi on przychód podatkowy.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi transportowe na terytorium Unii Europejskiej. Tam też zakupuje m.in. paliwo do samochodów ciężarowych, które jest opodatkowane podatkiem od wartości dodanej obowiązującym na terenie danego Państwa Członkowskiego. Zakupy paliwa oraz innych towarów i usług dokumentowane są fakturami VAT.

Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej nakładanego na terytorium innych państw członkowskich oraz podatku od towarów i usług obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to stwierdzić należy, że rozwiązania zawarte w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 4f oraz art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tired drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdą zastosowanie również do podatku od wartości dodanej zapłaconego w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej.

Zatem, podatek od wartości dodanej stanowi koszt uzyskania przychodów, a w przypadku jego zwrotu - stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, ze względu na tożsamość rozwiązań dotyczących podatku od wartości dodanej i podatku od towarów i usług, na mocy art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tired drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek od wartości dodanej zawarty w cenie zakupu paliwa oraz pozostałych towarów i usług, stanowi koszt uzyskania przychodów. W przypadku zwrotu ww. podatku, stanowić on będzie przychód do opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f ww. ustawy.

Z uwagi na potwierdzenie stanowiska Spółki w zakresie pytań 1-2, wniosek Spółki w części dotyczącej pytań nr 3 i nr 4 jest bezprzedmiotowy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych oraz wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż wniosek Spółki w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 13 stycznia 2010 r. nr ILPB3/423-915/09-5/GC.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.