ILPB3/423-90/09-2/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 23 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia jest użytkownikiem wieczystym gruntów. Decyzją Gminy z dnia 27 listopada 2007 r. zostały wypowiedziane dotychczasowe warunki i od 1 stycznia 2008 r. ustalone zostały nowe opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów. Spółdzielnia w obowiązującym terminie dokonała opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów w nowej wysokości i jednocześnie zaczęła rozliczać w koszty podatkowe 1/12 nowej należności za każdy miesiąc.

Jednakże Spółdzielnia nie zgodziła się z nowym, bardzo wysokim wymiarem opłat (wzrost nawet o 2396%) i odwołała się od decyzji Gminy wnosząc sprzeciw do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze dnia 21 lutego 2008 r. wydało orzeczenie, iż aktualizacja opłaty jest nieuzasadniona. Gmina wniosła sprzeciw od orzeczenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego (informacja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 kwietnia 2008 r.), co w konsekwencji doprowadziło do przekazania dnia 4 września 2008 r. sprawy na drogę postępowania sądowego, w którym powodem jest Spółdzielnia, a pozwaną Gminą.

W związku z korzystnym dla Spółdzielni orzeczeniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego na pisemny wniosek z dnia 11 czerwca 2008 r., Gmina dnia 31 lipca 2008 r. dokonała zwrotu na rachunek bankowy Spółdzielni kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy dotychczasową (obowiązującą do 2007 r.), a zaskarżoną opłatą za wieczyste użytkowanie gruntów. Do dnia dzisiejszego, tj. 19 stycznia 2009 r. nie ma rozstrzygnięcia sporu sądowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jaką kwotę należności za wieczyste użytkowanie gruntów należy ująć w kosztach uzyskania przychodów. Nową, wyższą, tj. wynikającą z decyzji z dnia 27 listopada 2007 r., czy dotychczasową, obowiązującą do końca 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, do daty ustalenia prawomocnym wyrokiem sądu wysokości opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów powinna stosować opłatę wg decyzji obowiązującej w roku 2007, wobec powyższego do kosztów uzyskania przychodów za 2008 r. (rozliczanych w czasie) powinna ująć opłatę za wieczyste użytkowanie gruntów w wysokości obowiązującej do końca 2007 r., jednak dopiero poprzez korektę kosztów od lipca 2008 r. tj. od miesiąca, w którym Gmina dokonała zwrotu na rachunek bankowy różnicy pomiędzy opłatą wymierzoną decyzją z dnia 27 listopada 2007 r. (obowiązującą od 1 stycznia 2008 r.), a opłatą obowiązującą w 2007 r. Ponieważ w miesiącach od stycznia do czerwca 2008 r. Spółdzielnia księgowała w koszty 1/12 należności wg zaskarżonej decyzji, to w lipcu 2008 r. powinna skorygować jednorazowo koszty za ten okres, a począwszy od sierpnia 2008 r. powinna księgować w koszty 1/12 należności wg decyzji obowiązującej do końca 2007 r. Natomiast do kosztów uzyskania przychodów roku 2009 począwszy od stycznia 2009 r. Spółdzielnia powinna księgować w koszty 1/12 należności wynikającej z decyzji obowiązującej na 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Natomiast przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy).

Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl ust. 4e ww. artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia jest użytkownikiem wieczystym gruntów. Decyzją Gminy od 1 stycznia 2008 r. ustalone zostały nowe opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów. Spółdzielnia w obowiązującym terminie dokonała opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów w nowej wysokości i jednocześnie zaczęła rozliczać w koszty podatkowe 1/12 nowej należności za każdy miesiąc.

Od powyższej decyzji Spółdzielnia odwołała do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które dnia 21 lutego 2008 r. wydało orzeczenie, iż aktualizacja opłaty jest nieuzasadniona. Gmina wniosła sprzeciw od przedmiotowego orzeczenia, co w konsekwencji doprowadziło do przekazania dnia 4 września 2008 r. sprawy na drogę postępowania sądowego. W związku z korzystnym dla Spółdzielni ww. orzeczeniem, Gmina dnia 31 lipca 2008 r. dokonała zwrotu na rachunek bankowy Spółdzielni kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy dotychczasową (obowiązującą do 2007 r.), a zaskarżoną opłatą za wieczyste użytkowanie gruntów.

Wnioskodawca zaznaczył, iż do dnia 19 stycznia br. ww. spór sądowy nie został rozstrzygnięty.

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż ustawodawca dokonał pewnego rodzaju podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie (tj. związane z uzyskaniem przychodu) oraz pośrednie (tj. związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności. Należy zaznaczyć, że zgodnie z treścią ustawowej regulacji, kwalifikacja przez podatnika poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów winna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku, jego celowość i zasadność dla funkcjonowania podmiotu oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów. Koszty pośrednie dotyczą bowiem całokształtu działalności podatnika, ponoszone są w celu zachowania źródła przychodów.

Tego rodzaju kosztem jest między innymi opłata za wieczyste użytkowanie gruntu, której obowiązek zapłaty wynika z faktu posiadania nieruchomości przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wydatek taki należy klasyfikować jako element kosztów stałych, który podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadanym przez niego majątkiem (nieruchomością). Do ponoszenia tego wydatku obligują podatnika przepisy prawa. Jego ponoszenie jest niezbędne w celu prawidłowego funkcjonowania jednostki.

Ponoszenie ww. wydatku od posiadanych nieruchomości, związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą może mieć wpływ na możliwość osiągnięcia przez niego przychodu, choć trudno powiązać go z konkretnym przysporzeniem. Opłata za wieczyste użytkowanie gruntu służy zabezpieczeniu i zachowaniu źródła przychodów, zatem stanowi koszt pośredni związany z funkcjonowaniem podatnika.

Wobec powyższego, opłata za wieczyste użytkowanie gruntu ponoszona przez Spółdzielnię - stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia.

Należy zaznaczyć, iż zasady rozliczania kosztów pośrednich winny zostać określone w przyjętej przez Spółdzielnię polityce rachunkowości. Zatem, jeżeli Spółdzielnia w przyjętych zasadach polityki rachunkowości przedmiotowy wydatek odnosi w koszty w wysokości 1/12 za każdy miesiąc, to zasada ta ma również zastosowanie przy rozliczaniu kosztów podatkowych.

Reasumując, skoro na mocy wskazanego przez Wnioskodawcę orzeczenia, opłata za użytkowanie wieczyste gruntu (ustalona decyzją z dnia 27 listopada 2007 r.) stała się nienależna i została zwrócona na rachunek Spółdzielni w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy dotychczasową opłatą (obowiązującą do końca 2007 r.), a zaskarżoną opłatą (obowiązującą od początku 2008 r.), to w wysokości tej różnicy nie stanowi ona kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, w dacie otrzymania powyższego zwrotu, należało wyłączyć przedmiotową kwotę opłaty z kosztów podatkowych. Natomiast od następnego miesiąca kosztem uzyskania przychodów winna być opłata za wieczyste użytkowanie gruntu obowiązująca do końca 2007 r. w wysokości 1/12 za każdy miesiąc.

Również od początku 2009 r. do dnia rozstrzygnięcia przedmiotowego sporu sądowego, kosztem uzyskania przychodów winna być opłata za wieczyste użytkowanie gruntu w wysokości obowiązującej do końca 2007 r. w dacie poniesienia, z uwzględnieniem przyjętych w Spółdzielni zasad polityki rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.