ILPB3/423-88/14-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowo-akcyjnej - przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 23 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną (zwaną dalej: SKA). Komplementariuszem SKA jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: Sp. z o.o.), a akcjonariuszami są dwie osoby fizyczne.

SKA została zawiązana statutem, zaprotokołowanym w formie Aktu Notarialnego w dniu 10 października 2013 r., gdzie postanowiono w § 14 pkt 2, że rokiem obrotowym SKA jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszy rok obrotowy kończy się 30 listopada 2013 r. 24 października 2013 r. dokonano zmiany błędnego zapisu § 14 pkt 2 statutu na zapis, że rok obrotowy Spółki wynosi 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych i rozpoczyna się 1 grudnia, a kończy się 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy Spółki kończy się 30 listopada 2013 r. W dniu 5 listopada 2013 r. dokonano zmiany roku obrotowego SKA, zgodnie z którą rok obrotowy SKA wynosi 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych i rozpoczyna się 1 listopada, a kończy się 31 października, przy czym pierwszy rok obrotowy Spółki kończy się 31 października 2015 r. Zmiana statutu dotycząca § 14 pkt 2 została wpisana w Krajowym Rejestrze Sądowym 19 listopada 2013 r.

Rokiem obrotowym komplementariusza SKA - Sp. z o.o., zgodnie z Umową Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest rok kalendarzowy, z tym że pierwszy rok podatkowy upływa z dniem 31 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym z dnia 8 listopada 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), SKA nie będzie podlegała zmienionym przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych do końca trwania rozpoczętego w roku 2013 r. obrotowego, czyli do 31 października 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym oraz art. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym z dnia 8 listopada 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), SKA nie będzie podlegała zmienionym przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych do końca przyjętego po zmianie roku obrotowego, czyli do 31 października 2015 r.

Zgodnie z art. 4 ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą zmieniającą ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Trwający obecnie rok obrotowy SKA rozpoczął się 1 grudnia 2013 r., czyli przed 31 grudnia 2013 r. i będzie trwał do 31 października 2015 r. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, SKA dokonała zmiany roku obrotowego przed wejściem w życie przepisu art. 4 ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, do 31 października 2015 r. SKA nie będzie podlegała zmienionym przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną. Spółka została zawiązana statutem, w którym postanowiono, że rokiem obrotowym SKA jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszy rok obrotowy kończy się 30 listopada 2013 r. 24 października 2013 r. dokonano zmiany błędnego zapisu statutu na zapis, że rok obrotowy Spółki wynosi 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych i rozpoczyna się 1 grudnia, a kończy się 30 listopada, przy czym pierwszy rok obrotowy Spółki kończy się 30 listopada 2013 r. W dniu 5 listopada 2013 r. dokonano zmiany roku obrotowego Spółki, zgodnie z którą rok obrotowy SKA wynosi 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych i rozpoczyna się 1 listopada a kończy się 31 października 2015 r. Zmiana została wpisana w Krajowym Rejestrze Sądowym 19 listopada 2013 r.

W ocenie Wnioskodawcy, SKA nie będzie podlegała zmienionym przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych do końca przyjętego po zmianie roku obrotowego, czyli do 31 października 2015 r.

Na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe. Ze starych zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

W myśl art. 4 § 2 ww. ustawy, Spółka, o której mowa w ust. 1, która:

#8210; jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jak stanowi art. 11 ww. ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym opublikowana została w dniu 27 listopada 2013 r., zatem przepis art. 4 ust. 2 wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

W powyższych regulacjach wskazano więc, że gdy spółka komandytowo-akcyjna powstanie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej i jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r., a także gdy spółka po tym dniu dokona zmiany roku obrotowego, będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. W takim przypadku pierwszy rok podatkowy spółki komandytowo-akcyjnej rozpocznie się z dniem 1 stycznia 2014 r. i będzie trwać do końca przyjętego roku obrotowego.

Powyższe skutkuje też tym, że spółka komandytowo-akcyjna z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej są zarówno osoby fizyczne, jak i osoba prawna.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.) w art. 3 ust. 1 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Należy zauważyć, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku podatkowego, niż rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Zatem zasadą jest, że rokiem podatkowym, jest rok kalendarzowy, zaś inne określenie roku podatkowego stanowi wyjątek od tej reguły.

Z uwagi na fakt, że - jak wskazała Spółka - wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej są osoby fizyczne, należy dokonać analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uregulowań dotyczących roku podatkowego, w tym możliwości jego wyboru oraz zmiany.

W odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie zawarł żadnych regulacji dotyczących możliwości wyboru oraz zmiany roku podatkowego (roku obrotowego).

Z tego względu rokiem podatkowym (rokiem obrotowym) dla podatników będących osobami fizycznymi, będzie zawsze rok kalendarzowy.

Mając powyższe na uwadze, biorąc pod uwagę okoliczność, że wspólnicy Spółki komandytowo-akcyjnej, będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego aniżeli rok kalendarzowy, to w konsekwencji stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, spółka komandytowo-akcyjna, gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, obowiązujący osoby fizyczne.

Biorąc pod uwagę, że spółka komandytowo-akcyjna, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeśli co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy, dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r.

W konsekwencji art. 4 ustawy zmieniającej do spółek komandytowo-akcyjnych, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, nie ma zastosowania.

W związku z powyższym, istniejąca przed 31 grudnia 2013 r. spółka komandytowo-akcyjna posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeśli co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od 1 stycznia 2014 r. będzie podlegać zawsze opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Od 1 stycznia 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma prawo wybrać rok podatkowy inny niż kalendarzowy (art. 8 ww. ustawy).

Wobec powyższego, jako że wspólnikiem Spółki komandytowo-akcyjnej są również osoby fizyczne, Spółka winna była przyjąć za rok obrotowy - rok kalendarzowy. W tej sytuacji, rok obrotowy Spółki powinien zakończyć się 31 grudnia 2013 r.

Zatem w rozpatrywanej sprawie począwszy od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Podsumowując, Wnioskodawca (SKA) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2014 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.