ILPB3/423-87/10-4/GC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2010 r. (data wpływu 18. 01. 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Spółkę należnej kwoty tytułem spłaty udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismami z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu 20 stycznia 2010 r.) oraz z dnia 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu 12 kwietnia 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Spółkę należnej kwoty tytułem spłaty udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W dniu 28 lutego 2008 r. sporządzony został akt notarialny (kserokopia załączona do wniosku), zgodnie z którym Spółka dokonała wypowiedzenia umowy spółki "T Spółka komandytowa" i tym samym wystąpiła z tej spółki. W tymże akcie notarialnym wspólnicy "T Spółka komandytowa" podjęli uchwałę o zmianie umowy spółki, uwzględniającą wystąpienie Wnioskodawcy na dzień 28 lutego 2008 r..

Wspólnicy postanowili ponadto, że wartość udziału kapitałowego Spółki zostanie obliczona i wypłacona na podstawie osobnego bilansu sporządzonego na ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia.

Począwszy od marca 2008 r. w "T Spółka komandytowa" pozostało dwóch wspólników.

Spółka nie otrzymała dotychczas należnej spłaty udziału kapitałowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie należnej Spółce kwoty tytułem spłaty udziału kapitałowego, w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy po uzupełnieniu jest następujące.

Otrzymanie opisanej spłaty udziału kapitałowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tej wypłaty prowadziłoby bowiem do ponownego opodatkowania tego samego przedmiotu, czyli dochodu byłego wspólnika spółki komandytowej, co jest nie do pogodzenia z fundamentalną zasadą demokratycznego państwa prawnego, urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji RP) oraz zasadę równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP). Naruszałyby również fundamentalną zasadę prawa podatkowego co do zakresu przedmiotu opodatkowania określonego w ustawie podatkowej oraz zakazu rozszerzającego interpretowania jej unormowań (zob. wyrok SN z 22 października 1992 r., III ARN 50/92, POP 1994, nr 2, poz. 24).

Majątek zgromadzony w spółce komandytowej pochodzi wszak z działalności, z której dochód został już opodatkowany. Przedmiotowa wypłata nie jest zatem przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podzielić należy tezę NSA wyrażoną w wyroku z dnia 7 października 2004 r., sygn. FSK 594/04, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającemu temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki, co oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku.

Teza ta jest aprobowana także i przez inne sądy administracyjne (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 marca 2007 r., sygn. I SA/Ke 72/07; wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 694/07, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. I SA/Bk 557/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka komandytowa jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie z art. 8 § 1 tego Kodeksu, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej. Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 65 § 1-5 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych, wystąpienie wspólnika ze spółki powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym.

Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Wskazać należy również, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad ustalania przychodu wspólnika spółki osobowej w przypadku zwrotu wkładu wniesionego do tej spółki.

Wobec powyższego znajdą tu zastosowanie zasady ogólne dotyczące sposobu określania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy, stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

Wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści wniosku wynika, że na dzień 28 lutego 2008 r. Spółka komandytowa dokonała zmiany umowy i sporządziła - na ostatni dzień roku obrotowego, osobny bilans - w celu obliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego na występującą Spółkę, która nie otrzymała jeszcze należnej spłaty udziału kapitałowego. Wobec tego Spółka zadała pytanie, czy jeśli otrzyma spłatę będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż wartości pieniężne lub wartość rynkowa rzeczy w naturze, jakie Spółka otrzyma w związku z Jej wystąpieniem ze spółki osobowej, stanowić będą przychód Spółki, o ile kwota ta lub wartość nie została uprzednio uwzględniona i wykazana na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analogiczne podejście należy zastosować również w odniesieniu do kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z uczestnictwem w spółce osobowej i uwzględnionych w Jej dochodzie do opodatkowania. W świetle ww. art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej i otrzymania przez wspólnika wartości pieniężnych lub wartości rynkowej rzeczy w naturze, wyłączeniu z przychodów u tego wspólnika podlegają wartości odpowiadające poniesionym przez tego wspólnika wydatkom niezaliczonym wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę wyroków sądów stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto dodaje się, iż dokumenty dołączone do wniosku nie były przedmiotem analizy przez tut. Organ. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W myśl § 3 ww. ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Nadmienić należy, że w dniu 13 kwietnia 2010 r. wydano również postanowienie o umorzeniu postępowania w zakresie drugiego wniosku Spółki, złożonego w dniu 18 stycznia 2010 r. dotyczącego także skutków podatkowych związanych ze spłatą udziału kapitałowego w związku wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.