ILPB3/423-848/10-2/GC - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty zasądzonej na podstawie ugody sądowej rozwiązującej przedterminowo umowę najmu.

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 13 stycznia 2011 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB3/423-848/10-2/GC Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty zasądzonej na podstawie ugody sądowej rozwiązującej przedterminowo umowę najmu.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2010 r. (data wpływu 15 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest prowadzenie badań laboratoryjnych z zastosowaniem nowych środków ochrony roślin. Do prowadzenia tej działalności konieczne jest dysponowanie laboratorium, które spełnia kryteria określone w odrębnych regulacjach, co jest potwierdzone odpowiednimi certyfikatami.

Spółka nie posiada własnych nieruchomości. Do prowadzenia działalności Spółka wynajmowała pomieszczenia od osoby fizycznej. Umowa została zawarta na czas określony do 2014 r. bez możliwości wcześniejszego jej rozwiązania przez którąkolwiek ze stron. w 2009 r. okazało się, iż dotychczas wynajmowane pomieszczenia nie będą od początku roku 2010 spełniały wymogów pozwalających kontynuować prowadzenie badań laboratoryjnych. Spółka wynajęła inne pomieszczenia, w których umieściła laboratorium.

Z dotychczasowym wynajmującym Spółka prowadziła negocjacje, co do zasad rozwiązania umowy najmu. Ostatecznie, w trakcie postępowania o zapłatę zaległego czynszu, strony doszły do porozumienia i w formie ugody sądowej rozwiązały umowę najmu (zawartą do 2014 r.), a Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz wynajmującego kwoty stanowiącej wielokrotność czynszu najmu. Termin płatności ww. kwoty jeszcze nie nastąpił.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z tym, iż Spółka rozwiązała umowę najmu pomieszczeń służących do prowadzenia działalności gospodarczej za porozumieniem w formie ugody sądowej i w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy ma zapłacić wynajmującemu kwotę stanowiącą wielokrotność kwoty czynszu najmu, przy czym z uwagi na uwarunkowania techniczne dotychczas wynajmowane pomieszczenia przestały spełniać wymogi techniczne umożliwiające prowadzenie podstawowej działalności Spółki - może Ona wypłacone na podstawie ugody kwoty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota stanowiąca wielokrotność czynszu najmu, która ma zostać zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz dotychczasowego wynajmującego będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu w chwili zapłaty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz koszty zachowania albo zabezpieczenia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłącza z grupy kosztów uzyskania przychodów wydatki mające charakter kar i sankcji, jednak wyłączenie to ogranicza się do ściśle wymienionych w nim przypadków. Powołany przepis stanowi bowiem, iż nie uważa się za koszty kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Zdaniem Spółki, powyższy przepis nie wyłącza kwot, które mają zostać zapłacone przez Spółkę.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym, zwrot "w celu" oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika, w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, takim, że poniesienie go ma wpływ na powstanie przychodu lub zabezpieczenie albo zachowanie jego źródła.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku i związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej.

Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka rozwiązała przedterminowo umowę najmu z wynajmującym. Jak zaznacza Spółka, decyzja o skróceniu umowy najmu była podyktowana brakiem możliwości dalszego prowadzenia działalności w dotychczasowych pomieszczeniach, z uwagi na niespełnienie przez te pomieszczenia kryteriów wymaganych dla laboratoriów, niezbędnych w działalności Spółki.

W związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy, Spółka została zobowiązana do zapłacenia określonej kwoty, która nie została zdefiniowana jako odszkodowanie, jednak z punktu widzenia obu stron umowy może pełnić taką funkcję.

Kwoty, które mają zostać zapłacone przez Spółkę na rzecz dotychczasowego wynajmującego, pozostają w związku pośrednim z uzyskiwanymi przychodami, gdyż w efekcie zakończenia dotychczasowej umowy najmu, Spółka wynajęła inny obiekt, w którym może obiektywnie kontynuować prowadzoną działalność. Kwota, która ma zostać wypłacona jest konieczna w celu zapobieżenia powstaniu straty związanej z kontynuowaniem umowy najmu do 2014 r., które to pomieszczenia stoją od początku 2010 r. puste, z uwagi na brak możliwości kontynuowania prowadzenia w tym miejscu dotychczasowej działalności Spółki. Wydatek ten stanowić będzie koszt poniesiony w celu zabezpieczenia źródła przychodów Spółki zgodnie z art. 15 ust. 1, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Podkreślenia również wymaga, że normatywny kontekst celu i sensu regulacji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, potwierdzany również przez konwencję językową, którą na jego gruncie operuje ustawodawca, poprzez zastosowanie między innymi liczby mnogiej, tak w odniesieniu do pojęcia "kosztu", jak i pojęcia "przychodu" - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła - wyklucza profiskalne podejście w interpretacji tego przepisu (por. S. Babiarz, l Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009, s. 419).

Reasumując, stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki, w kwestii kwalifikacji wydatków, w postaci odszkodowania poniesionego w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy, do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach podatkowych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych:

* indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPBI/2/423-594/09/AM;

* wyrok NSA z 20 marca 2009 r. sygn. akt II FSK 1915/07;

* wyrok NSA z 27 stycznia 2003 r. sygn. akt III SA 1652/01;

* wyrok NSA z 2 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2099/97;

* wyrok WSA w Krakowie z 11 lipca 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 1509/06;

* wyrok WSA w Warszawie z 8 sierpnia 2006 r. sygn. akt III Sa/Wa 1447/06;

* wyrok WSA w Lublinie z 4 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 536/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

* konieczność faktycznego - co do zasady - poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1.

Przepisy omawianej ustawy nie przewidują bezpośredniego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z ugody sądowej z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy, zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało określenie, czy powyższe koszty zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu" zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Katalog kosztów negatywnych zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy nie zawiera wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, kwot wynikających z ugody sądowej, które zamierza Spółka zapłacić wynajmującemu za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, nie oznacza to, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione, w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania. z powyższego wynika, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z karą za wadliwie wykonaną usługę, bądź za zwłokę w usunięciu powstałych wad. Nie odniósł się do odszkodowań należnych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Oznacza to, że kary umowne i odszkodowania inne niż wymienione w tym przepisie, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów jednak pod warunkiem, że spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z treści opisu zdarzenia przyszłego wynika, że działalność Spółki polega na prowadzeniu badań laboratoryjnych z zastosowaniem nowych środków ochrony roślin. Spółka nie posiada własnych nieruchomości, w związku z tym, do prowadzenia działalności wynajmowała pomieszczenia od osoby fizycznej. Umowa została zawarta na czas określony do 2014 r., bez możliwości wcześniejszego jej rozwiązania przez którąkolwiek ze stron.

Od 2010 r. Spółka kontynuuje prowadzenie badań laboratoryjnych w innych wynajętych pomieszczeniach. Natomiast pomieszczenia zwolnione przez Spółkę stoją od początku 2010 r. puste. Zdaniem Wnioskodawcy powyższa sytuacja jest wynikiem braku możliwości kontynuowania prowadzenia w tym miejscu dotychczasowej działalności Spółki, ze względu na niespełnienie przez te pomieszczenia kryteriów wymaganych dla laboratoriów.

W związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy (zawartej na czas określony) Spółka została zobowiązana do zapłacenia określonej kwoty, która nie została zdefiniowana jako odszkodowanie, jednak z punktu widzenia obu stron umowy może pełnić taką funkcję. Spółka wskazuje, że kwota, która ma zostać wypłacona jest konieczna w celu zapobieżenia powstaniu straty związanej z kontynuowaniem umowy najmu do 2014.

Praktyka życia gospodarczego wskazuje, że zdarzają się sytuacje, w których poniesienie wydatków zmierza w istocie, nie do osiągnięcia przychodów, lecz do zmniejszenia lub uniknięcia strat. Jednocześnie nie można tym wydatkom przypisać cech wydatków w celu uzyskania przychodu, bądź jego zabezpieczenia, albo zachowania.

Regulacja art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje możliwości wpisywania w ciężar kosztów podatkowych odszkodowań, które ponoszone są w celu uniknięcia strat.

Jeśli zatem wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu nie miało na celu osiągnięcia przychodu, a jedynie zapobieżenie dalszym stratom, to kwestia ta dotyczy ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, którego negatywnych konsekwencji finansowych nie można przenosić na zmniejszenie obciążeń podatkowych.

Z treści zdarzenia przyszłego nie wynika z jakiego konkretnie źródła przychodów Wnioskodawca będzie osiągał przychody, pozostające w związku z kwotą stanowiącą wielokrotność czynszu najmu, która ma zostać zapłacona na podstawie ugody sądowej. Nie można stwierdzić zatem, że w przedmiotowej sprawie, zostanie spełniona przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tzn. poniesienie wydatku w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Okoliczność rozwiązania umowy najmu spowodowała bowiem, iż wynajmowane pomieszczenia straciły swoją przydatność do prowadzenia działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę, kwoty stanowiącej wielokrotność czynszu najmu, która ma zostać zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz dotychczasowego wynajmującego, w celu uniknięcia konieczności poniesienia większych wydatków, nie można uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustosunkowując się natomiast do powołanej interpretacji i oraz przytoczonych orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, iż dotyczą one indywidualnych spraw i nie mają mocy wiążącej dla organu wydającego interpretację.

Na marginesie należy jednak dodać, iż powołana przez Wnioskodawcę interpretacja stwierdza, że stanowisko Podatnika jest nieprawidłowe, jednocześnie wskazując, iż zapłata kwoty wynikającej z zawartej ugody nie służy zabezpieczeniu czy zachowaniu źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl