ILPB3/423-835/10-4/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z datą wpływu 11 października 2010 r. (brak daty wypełnienia wniosku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania jako kosztów uzyskania przychodów wydatku na uiszczenie opłaty za nabycie praw do sprzedaży - jest prawidłowe.

W dniu 11 października 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 22 grudnia 2010 r. (data wpływu 27 grudnia 2010 r.) oraz z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu 31 grudnia 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania jako kosztów uzyskania przychodów wydatku na uiszczenie opłaty za nabycie praw do sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w 2009 r. została obciążona przez kontrahenta X fakturą z dnia 15 grudnia 2009 r., opiewającą na kwotę 1.193.482,44 EUR, co w przeliczeniu stanowi równowartość 4.942.210,78 PLN. Obie spółki wchodzą w skład Y Group. Wskazana kwota poniesiona została z tytułu umownego przeniesienia na Spółkę praw do sprzedaży produktów Y Group na rynku niemieckim i wystawiania faktur, począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r.. Zawarcie przedmiotowej umowy podyktowane było możliwością skuteczniejszej obsługi rynku niemieckiego przez Spółkę. Umowa została zawarta bez wskazania okresu jej obowiązywania i nie dotyczy konkretnych dostaw. Opłatę skalkulowano na podstawie szacowanych przychodów, jakie Spółka będzie mogła uzyskać z tytułu działalności na rynku niemieckim w najbliższych pięciu latach. W związku z realizacją umowy, X przekazała Spółce bazę określającą dane kontrahentów niemieckich, w odniesieniu do których Spółka nabyła wyłączność sprzedaży. Baza ta przekazana została Spółce w oparciu o załącznik dodany do umowy, określający listę klientów, jakich dotyczyło nabycie prawa sprzedaży. Przekazanie powyższych informacji nastąpiło w formie elektronicznej, umożliwiającej transmisję zawartych w niej danych do programu księgowego służącego wystawianiu faktur, co ma na celu ograniczenie liczby czynności technicznych wykonywanych przy dokumentowaniu przeprowadzanych transakcji.

Pismem uzupełniającym z dnia 29 grudnia 2010 r. Spółka wskazała, iż zasadniczym przedmiotem umowy, na mocy której Spółka uzyskała m.in. bazę zawierającą firmy klientów oraz ich dane umożliwiające wystawianie faktur, było nabycie prawa do sprzedaży na określonym rynku. Stanowiło to realizację decyzji kierownictwa Y Group, które to zdecydowało, że Spółka obejmie zasięgiem swojego działania także terytorium Niemiec. Tym samym zawarta umowa, miała za przedmiot przekazanie Wnioskodawcy prawa do dystrybucji towarów Y Group na terytorium Niemiec. Wobec powyższego, nabycie bazy zawierającej firmy klientów oraz ich danych pozwalających na wystawianie faktur, jest jedynie czynnością faktyczną, która czyni możliwym realizację przez Spółkę zasadniczego prawa nabytego umową, tj. sprzedaży towarów dla określonych klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesiony przez Spółkę wydatek na uiszczenie opłaty za nabycie praw do sprzedaży na rynku niemieckim będzie kwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu inaczej niż bezpośrednio związany z przychodem.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami uzyskania przychodów mogą być więc racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Opłata, do poniesienia której Spółka została zobowiązana, wykazuje związek z możliwością uzyskania przychodu. Dzięki jej uiszczeniu Spółka będzie miała bowiem prawo do dystrybucji towarów Y Group na terytorium Niemiec. W konsekwencji, będzie mogła uzyskać z tego tytułu znaczne profity - z jednej strony będzie uzyskiwała przychód z tytułu sprzedaży towarów i usług Y Group na nowym rynku, z drugiej - może wzrosnąć Jej pozycja w grupie, co także może przyczynić się do zwiększenia przychodów. W związku z powyższym, przedmiotowy wydatek może zwiększać koszty uzyskania przychodów Spółki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują także możliwość zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów za pomocą odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na podstawie przepisów określonych w art. 16a - 16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tych regulacji, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się m.in. od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych (wymienionych w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Trzeba jednak zaznaczyć, że powyższe nie będzie miało zastosowania na gruncie przedstawionego stanu faktycznego. Otóż przywołany przepis zawiera zamknięty katalog składników majątku, które mogą być uznane za wartość niematerialną i prawną. Opłata, o której mowa w prezentowanej umowie nie mieści się w tym katalogu, wskazującym m.in. na autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje czy know - how.

Poniesiony przez Spółkę koszt opłaty, nie stanowi bowiem wynagrodzenia za nabycie licencji, jak również nie będzie się mieścił w pojęciu nabycia praw autorskich lub pokrewnych praw majątkowych. Przede wszystkim przedmiotem zawartej umowy nie jest nabycie prawa do korzystania z określonego utworu (listy klientów), a nabycie prawa do sprzedaży na rzecz określonych kontrahentów. Tym samym, Spółka niejako staje się właścicielem tego prawa, a nie tylko korzystającym z niego. Ponadto nabycie bazy zawierającej firmy klientów oraz ich danych umożliwiających wystawianie faktur, ma w tym przypadku jedynie charakter świadczenia dodatkowego, związanego z zasadniczym przedmiotem umowy, ale jednocześnie jest tylko czynnością techniczną, która ma na celu umożliwienie pełnej realizacji praw sprzedaży. Przedmiotem transakcji nie było więc także nabycie praw autorskich przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, nieuprawnionym byłoby również uznanie nabytego prawa za know-how, określonym przez ustawę jako wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. W literaturze i orzecznictwie dominuje pogląd, iż pojęcie "know-how" oznacza zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Oznacza to więc, że:

* przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany;

* nabywane informacje są ważne z punktu widzenia działalności gospodarczej nabywcy i niebanalne;

* know - how powinno być przyjęte bądź opisane tak, aby możliwe było zidentyfikowanie jego istotności i poufności co zwykle oznacza przekazywanie w postaci zmaterializowanej - w formie dokumentacji - na różnego rodzaju nośnikach,

przy czym niezbędne jest łączne spełnienie tych warunków.

W związku z powyższym, Spółka jest zdania, iż w świetle przytoczonej definicji baza klientów nie może być także kwalifikowana jako know - how. Przekazana Spółce lista zawarta na nośniku elektronicznym stanowi bowiem jedynie zbiór danych niezbędnych do dokumentowania przeprowadzanych transakcji z klientami niemieckimi, które nie stanowią wiedzy o poufnym charakterze. Nie są to informacje dotyczące szczególnego sposobu przeprowadzania transakcji z tymi podmiotami, a tylko wskazującego na tych klientów, co do których następuje przekazanie prawa do zawierania umów sprzedaży. Pozostałe dane jakie dotyczą powyższych podmiotów, umożliwiające wystawianie faktur również nie są objęte tajemnicą i bez większych trudności mogą zostać uzyskane przez zainteresowaną osobę.

W konsekwencji, poniesiona opłata z tytułu nabycia uprawnienia do dokonywania transakcji na określonym rynku, nie będzie podlegać amortyzacji podatkowej. Wszelkie związane z tym czynności dodatkowe, jak przekazanie listy klientów, mają charakter techniczny, uboczny i gwarantujący realizację zasadniczego uprawnienia, jakim jest prawo do dokonywania transakcji sprzedaży.

Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy jednocześnie stwierdzić, że ustawodawca rozróżnił koszty "bezpośrednio" i "inne niż bezpośrednio" związane z przychodem. Kwalifikacja ponoszonych kosztów jest o tyle istotna, że powoduje różnice w tym, kiedy podatnik może zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów - w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodem decyduje moment uzyskania przychodów, których te koszty dotyczą (art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Z kolei, w przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem decydujący jest moment ich poniesienia, którym jest - zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień ujęcia w księgach rachunkowych. Dlatego też dla określenia momentu, w którym Spółka ma prawo zaliczyć wynagrodzenie, o którym mowa w umowie do kosztów uzyskania przychodów decydujące znaczenie będzie miała odpowiednia kwalifikacja tego wynagrodzenia pod kątem jego związku z przychodem uzyskiwanym przez Spółkę.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawa nie definiuje pojęć kosztów uzyskania przychodów ",bezpośrednio" i "innych niż bezpośrednio" związanych z przychodem. Dlatego też w celu ich interpretacji należy odwołać się do orzecznictwa organów podatkowych i sądów administracyjnych. Można przyjąć, że za koszty bezpośrednio związane z przychodem uznaje się takie koszty, które są ponoszone w związku z wytworzeniem konkretnego towaru bądź usługi - w związku z konkretnym projektem, z realizacji którego podatnik może uzyskać przychód. Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem są to natomiast koszty, których nie da się przyporządkować do określonego przychodu.

O ustalenie definicji tego typu kosztów pokusił się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, który w wyroku z dnia 11 sierpnia 2004 r. (sygn. I SA/Bk 159/04) zajął stanowisko - powołując się na głosy doktryny - iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w szerokim tego wyrażenia prawnego znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich również pośrednie nakłady, straty, wydatki niezbędne, które trzeba ponieść w relacji do któregoś z elementów nakładów bezpośrednich. Takie rozumienie kosztów uzyskania przychodu, oparte jest na ich istocie ekonomicznej i dominuje w większości współczesnych ustawodawstw podatkowych.

W opinii Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Spółkę w związku nałożonym przez umowę obowiązkiem uiszczenia opłaty za nabycie praw do sprzedaży na określonym rynku, będą kosztami innymi niż bezpośrednio związanymi z Jej działalnością. Z tytułu sprzedaży towarów w Niemczech, Spółka może bowiem uzyskiwać stałe przychody w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki na opłatę, o której mowa w umowie, nie dają się więc przyporządkować do jednego, konkretnego przychodu. Dotyczą bowiem ogólnie pojętej sprzedaży, całości tego procesu realizowanego na rzecz określonych kontrahentów. Jest to charakterystyczna cecha kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem - każdy z nich w jakimś stopniu jest powiązany z osiąganymi przychodami, jednak nie jest powiązany z jednym konkretnym przychodem. Warto również zaznaczyć, że poniesienie opłaty, nie daje gwarancji pozyskania przychodu z tytułu sprzedaży towarów na terytorium Niemiec. Dodatkowym argumentem potwierdzającym powyższe stanowisko jest to, iż ponoszona opłata będzie dotyczyła przychodów uzyskiwanych przez Spółkę w więcej niż jednym okresie rozliczeniowym. W poszczególnych okresach mogą one znacząco różnić się od siebie, a Spółka nie będzie też w stanie określić w jakim zakresie poniesiony przez Nią koszt został już Jej zrekompensowany osiągniętymi przychodami.

Zgodnie z przepisami zawartymi w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Reasumując, należy wskazać, że wydatek ponoszony przez Spółkę na opłatę z tytułu nabycia prawa sprzedaży na rynku niemieckim wykazuje związek z przychodem uzyskiwanym przez Spółkę. Jednocześnie wydatek ten, jako koszt inaczej niż bezpośrednio związany z uzyskiwanym przez Spółkę przychodem może zwiększać koszty uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo trzeba zaznaczyć, że na gruncie przedstawionego stanu faktycznego nie wiadomo jakiego okresu dotyczy ponoszona opłata - jest bowiem ponoszona za bezterminową możliwość sprzedaży towarów Y Group na terytorium Niemiec. Nie znajdzie więc zastosowania druga część omawianego przepisu, nakazująca proporcjonalne rozliczanie wydatku do długości okresu jakiego on dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.