ILPB3/423-825/08-3/ŁM - Amortyzacja jako koszt podatkowy w przypadku przekazania przez gminę środków trwałych na podstawie umowy użyczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2008 r. (data wpływu 11 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2009 r. (data wpływu 5 marca 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W nawiązaniu do interpretacji indywidualnej nr ILPB3/423-551/08-2/ŁM uzyskanej w odpowiedzi na wniosek Zakładu, złożony w dniu 5 września 2008 r., Wnioskodawca wyjaśnia, iż opis stanu faktycznego nie został w pełni uszczegółowiony.

Środki trwałe (za wyjątkiem nieruchomości) zostały przekazane Zakładowi przez Gminę dokumentem "PT" - przekazanie środka trwałego. Na podstawie powyższych dokumentów zostały one przez Wnioskodawcę przyjęte i wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Umowa użyczenia dołączona do wniosku jest błędnym dokumentem i nie powinna zostać dopuszczona do obrotu prawnego, z uwagi na fakt, iż przedmiotowe środki trwałe zostały przekazane dokumentem "PT" - przekazanie środka trwałego. Błędne dołączenie powyższej umowy do wniosku o interpretację wynikło ze zmian na stanowiskach Dyrektora oraz Głównego Księgowego Zakładu, a także braku dostatecznej wiedzy co do sposobu przekazania środków trwałych przez Gminę.

W piśmie z dnia 4 marca 2009 r., stanowiącym uzupełnienie stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazał, iż środki trwałe zostały przekazane Zakładowi na bezpłatne używanie przez Gminę i nie zostały one ujęte w przychodach. Zakład został powołany Uchwałą Rady Gminy na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i ustawy z dnia 26 listopada 1990 r. o finansach publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy amortyzację od przyjętych dowodami PT przekazanie środka trwałego Wnioskodawca ma prawo traktować jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo odliczać jako koszt uzyskania przychodu amortyzację środków trwałych otrzymanych od Gminy umową użyczenia, ponieważ bez tych środków trwałych Zakład nie mógłby funkcjonować.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), o podatku dochodowym przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Zakład budżetowy jest jednostką nieposiadającą osobowości prawnej. Stanowi o tym przepis art. 24 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), z którego wynika między innymi, iż zakłady budżetowe są jednostkami organizacyjnymi sektora finansów publicznych, odpłatnie wykonującymi wyodrębnione zadania. Koszty natomiast związane z prowadzoną działalnością pokrywają przede wszystkim z przychodów własnych.

Zakład budżetowy jest więc w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnikiem podatku dochodowego, co oznacza, że postanowienia ustawy o podatku dochodowym mają do niego zastosowanie, w pełnym brzmieniu i zakresie.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z zacytowanego wyżej przepisu wynika, iż z obowiązku ustalania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń wyłączone zostały zakłady budżetowe, jeżeli środki trwałe, niezbędne do realizowania zadań gospodarczych, na podstawie odrębnych przepisów, otrzymały m.in. w nieodpłatne używanie od wskazanych w tym przepisie podmiotów. Zgodnie zatem z wolą ustawodawcy, w takim przypadku, nieodpłatne korzystanie z majątku innego podatnika jest neutralne podatkowo.

Umowa użyczenia to umowa cywilnoprawna, uregulowana przepisami art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 710 Kodeksu, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Bezpłatnym zaś można nazwać tylko takie świadczenie, które nie powoduje powstania jakichkolwiek wzajemnych świadczeń na rzecz dającego.

W omawianej sprawie bezspornym jest, iż Gmina wyodrębniła ze swojego majątku poszczególne jego składniki i przekazała je zakładowi budżetowemu, realizującemu wyodrębnione (z zadań Gminy) zadania, w nieodpłatne używanie. Tak więc, Wnioskodawca umową użyczenia został wyposażony w środki trwałe służące jego działalności statutowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1. z powyższego wynika, że określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

Treść art. 15 ust. 6 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W oparciu o przepisy art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest możliwe ustalenie czy i w jakim zakresie otrzymane w sposób przedstawiony we wniosku składniki majątku mogą być kwalifikowane do środków trwałych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Podstawą kwalifikowania składników majątkowych do środków trwałych jest zatem ich skuteczne nabycie związane z przejęciem tych składników na własność (bądź współwłasność).

W omawianym stanie faktycznym, przekazane przez Gminę do używania składniki majątku nadal stanowią jej własność, podstawę zaś ich przekazania stanowiła ustawa o finansach publicznych.

Reasumując, "nabyte" w ten sposób składniki majątku nie stanowią w Zakładzie budżetowym środków trwałych. Tak więc, Wnioskodawca nie ma prawa traktować jako koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od przekazanych umową użyczenia środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.