ILPB3/423-788/09-8/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu 17 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wkładu określonego w umowie spółki komandytowej odpowiadającej wartości części zamiennych - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 2 grudnia 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej,

* zaliczenia do odrębnych środków trwałych oraz określenia wartości początkowej wnoszonych do spółki komandytowej poszczególnych środków trwałych oraz gruntów,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wnoszonych do spółki komandytowej,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wkładu określonego w umowie spółki komandytowej odpowiadającej wartości części zamiennych,

* określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową wniesionych do niej w formie wkładu niepieniężnego środków trwałych i gruntów,

* opodatkowania zwrotu wkładu (także częściowego) wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi w Polsce działalność obejmującą produkcję i sprzedaż wysokiej klasy materiałów izolacyjnych z wełny mineralnej wykorzystywanych jako izolacja cieplna, akustyczna ognioochronna między innymi w budownictwie, przemyśle rafineryjnym, petrochemicznym i motoryzacyjnym.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka wykorzystuje zarówno budynki, budowle, jak i wyposażenie niezbędne do wytwarzania oferowanych produktów, w szczególności specjalistyczne maszyny oraz części zamienne do tych maszyn.

Z uwagi na istotne obciążenie Spółki związane z obsługą techniczną i administracyjną posiadanych środków trwałych, Spółka planuje przeprowadzić restrukturyzację mającą na celu uproszczenie działalności w zakresie użytkowania i utrzymania posiadanych środków trwałych. w ramach planowanej restrukturyzacji, Spółka zamierza wnieść posiadane budynki, budowle lub ich części (dalej: Nieruchomości) wraz z gruntem, na którym są posadowione (działkami ewidencyjnymi objętymi odpowiednimi księgami wieczystymi) (dalej: Grunty) i maszyny (dalej: Maszyny) (Nieruchomości i Maszyny dalej łącznie: Środki Trwałe) w formie wkładu niepieniężnego do założonej w tym celu spółki celowej - spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa).

Spółka zostanie komandytariuszem w Spółce Komandytowej, podczas gdy drugim wspólnikiem (komplementariuszem) będzie inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce. w przyszłości możliwe jest przystąpienie do Spółki Komandytowej nowych wspólników.

Rozważane też jest wniesienie aportem - obok samych Środków Trwałych i Gruntów - również posiadanych części zamiennych (dalej: Części Zamienne). Alternatywnie Spółka Komandytowa kupi od Wnioskodawcy Części Zamienne.

Celem wydzielenia Środków Trwałych i Gruntów do Spółki Komandytowej, oprócz wspomnianego uproszczenia działalność Spółki, jest zwiększenie skuteczności w zarządzaniu Środkami Trwałymi i Gruntami poprzez zapewnienie specjalizacji w tym zakresie. w konsekwencji, Spółka Komandytowa będzie odpowiedzialna przede wszystkim za:

* kontrolę i zarządzanie całym zbiorem przejętych Środków Trwałych i Gruntów,

* nadzór nad wszelkimi stosownymi aspektami prawnymi związanymi z posiadaniem zbioru Środków Trwałych i Gruntów,

* utrzymywanie całego zbioru Środków Trwałych i Gruntów w stanie umożliwiającym ich prawidłową eksploatację minimalizując ryzyko wystąpienia niespodziewanych przerw w produkcji, a w szczególności zapewnienie napraw Środków Trwałych w przypadku wystąpienia usterek oraz zabezpieczenie ich przed zniszczeniem,

* planowanie remontów i modernizacji w celu zapewnienia ciągłości produkcji i odpowiedniego sprzętu pod względem jego stanu i zaawansowania technicznego,

* odpłatne udostępnianie zbioru Środków Trwałych i Gruntów w ramach umowy cywilnoprawnej (leasing / najem / dzierżawa Środków Trwałych, prawo, do amortyzacji których przysługiwać będzie Spółce Komandytowej) na rzecz Spółki, ale również - ewentualnie - innych podmiotów,

* wymianę starych oraz zakup nowych Środków Trwałych.

Zarządzane Środkami Trwałymi i Gruntami z poziomu innego podmiotu (Spółki Komandytowej) umożliwi Spółce koncentrację na podstawowej działalności operacyjnej / produkcyjnej przy jednoczesnej eliminacji nakładu pracy administracyjnej związanej z utrzymywaniem Środków Trwałych i Gruntów.

Spółka Komandytowa - po otrzymaniu aportu - będzie samodzielnie organizować proces zarządzania Środkami Trwałymi i Gruntami i będzie zmuszona zapewnić ich obsługę techniczną, administracyjną, informatyczną (odpowiedni system komputerowy) i księgową. w tym celu planowane jest, że Spółka Komandytowa zatrudni 1 - 2 wykwalifikowane osoby, które będą zajmowały się planowaniem remontów, monitorowaniem stanu Środków Trwałych, ich udostępnianiem itp.

Niewykluczone, że Spółka Komandytowa zrekrutuje wspomniane osoby spośród obecnych pracowników Spółki. w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania, Spółka Komandytowa może również korzystać z usług podmiotów zewnętrznych (m.in. Spółki).

Zarówno Spółka, jak i Spółka Komandytowa są / będą podatnikami VAT czynnymi.

Z uwagi na bardzo różnorodną historię poszczególnych Środków Trwałych (Gruntów), Spółka liczy się z tym, że w odniesieniu do Nieruchomości (jak i Gruntów, na których są posadowione), w zależności od ich historii, aport może być zarówno opodatkowany VAT według stawki właściwej dla danej Nieruchomości, zwolniony z VAT, jak i zwolniony z VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT według stawki właściwej - w takim przypadku Spółka oraz Spółka Komandytowa złożą stosowne oświadczenie w celu skorzystania z opcji opodatkowania.

Również traktowanie dostawy Maszyn może być zróżnicowane: dostawa części z nich będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla danej Maszyny, część zaś może być zwolniona z VAT z uwagi na fakt, że wybrane Maszyny mogą zostać zakwalifikowane jako używane w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotem odrębnego wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego jest ustalenie traktowania w podatku VAT aportu posiadanych przez Spółkę Maszyn.

W stosunku do części (lub wszystkich) Środków Trwałych / Gruntów / Części Zamiennych aport będzie podlegał opodatkowaniu VAT (w tym m.in. w przypadku budynków / budowli i ich części w stosunku, do których Spółka zdecyduje się na skorzystanie z przewidzianej art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opcji opodatkowania transakcji i spełni warunki określone w tym przepisie). w odniesieniu do pozostałych Środków Trwałych i Gruntów, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, przy ich aporcie do Spółki Komandytowej, zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT (na mocy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT). Identyfikacja Środków Trwałych / Gruntów / Części Zamiennych, których aport objęty zostanie zwolnieniem z podatku VAT, jak i tych, których aport będzie opodatkowany VAT, jest przedmiotem odrębnego zapytania Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zarówno w przypadku opodatkowania VAT, jak i zwolnienia z VAT transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Środków Trwałych, Gruntów i Części Zamiennych do Spółki Komandytowej, Spółka udokumentuje dokonanie aportu fakturą (ami) VAT wystawioną (ymi) zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Faktura będzie zawierała wartość sprzedaży netto (a więc wartość przedmiotu aportu bez podatku VAT) oraz należny podatek VAT. w zależności od tego, czy wycena będzie uwzględniała podatek VAT, ze strony Spółki Komandytowej faktura może zostać uregulowana wydanym udziałem o wartości:

* sprzedaży netto (bez VAT) (wówczas kwota równa podatkowi VAT należnemu z tytułu aportu stanowiłaby zobowiązanie Spółki Komandytowej wobec Spółki), które zostanie uregulowane w formie pieniężnej lub w inny sposób, lub

* sprzedaży brutto (z VAT).

Zagadnienie to jest również przedmiotem odrębnego zapytania Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 4. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 9 grudnia 2009 r.: nr ILPB3/423-788/09-5/MM, nr ILPB3/423-788/09-6/MM, nr ILPB3/423-788/09-7/MM, nr ILPB3/423-788/09-9/MM, nr ILPB3/423-788/09-10/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wkładu do Spółki Komandytowej odpowiadająca wartości Części Zamiennych określona w umowie Spółki Komandytowej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej (bez podatku VAT, o ile Spółka Komandytowa będzie posiadała prawo do jego odliczenia), będzie kosztem uzyskania przychodu poniesionym przez wspólników Spółki Komandytowej na nabycie Części Zamiennych. Poza zakresem niniejszego wniosku jest ustalenie momentu uznania danego kosztu za poniesiony.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 4 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki komandytowe nie posiadają osobowości prawnej. w konsekwencji, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem tej spółki, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość otrzymanych przez Spółkę Komandytową w ramach wkładu niepieniężnego Części Zamiennych określona będzie w umowie Spółki Komandytowej. Wspólnik Spółki Komandytowej, w zamian za wniesiony wkład, uzyska udział w ogóle praw i obowiązków Spółki Komandytowej, (w tym m.in. prawo do udziału w zysku) w części określonej w umowie Spółki Komandytowej.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość wkładu określona w umowie Spółki Komandytowej odpowiadająca wartości wniesionych Części Zamiennych (dająca wspólnikowi Spółki Komandytowej udział w ogóle praw i obowiązków Spółki Komandytowej) na dzień jego wniesienia, nie wyższa od wartości rynkowej Części Zamiennych (bez podatku VAT, o ile Spółka Komandytowa będzie posiadała prawo do jego odliczenia) będzie kosztem uzyskania przychodu poniesionym przez wspólników Spółki Komandytowej na nabycie Części Zamiennych.

Jeśli Spółka Komandytowa nie będzie posiadała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy otrzymaniu Części Zamiennych w postaci wkładu niepieniężnego, koszt uzyskania przychodu poniesiony na nabycie tych części powinien uwzględniać również podatek VAT naliczony na aporcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wkładu określonego w umowie spółki komandytowej uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie mając na uwadze, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest Spółka, tj. przyszły wspólnik spółki komandytowej, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pozostałych wspólników tej spółki osobowej.

W związku z powyższym, informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bądź ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez pozostałych wspólników wskazanej we wniosku spółki komandytowej możliwe jest poprzez złożenie wniosku o jej wydanie wraz ze spełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez tychże wspólników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.