ILPB3/423-772/09-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest jednym z podmiotów grupy kapitałowej (dalej: "Grupa") zajmującej się produkcją i sprzedażą leków. w ramach prowadzonej przez Nią działalności, doszło do wytworzenia znaków towarowych, na które uzyskano prawa ochronne ^1. Spółka nabyła także prawa ochronne do znaków towarowych od podmiotów trzecich (dalej łącznie: "Znaki").

W chwili obecnej, w wyniku podjętych decyzji biznesowych, Grupa rozważa przeprowadzenie reorganizacji swojej działalności w zakresie struktury własności znaków towarowych. w związku z tym, planowane jest wniesienie przez Spółkę (oraz przez inne podmioty z Grupy) posiadanych przez nie Znaków do nowo powstałej spółki osobowej (dalej: "Spółka osobowa"). Wartość wkładu niepieniężnego zostanie określona w umowie Spółki osobowej, w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu ² (tj. Znaków) z dnia dokonania wkładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym, Spółka wnosi o potwierdzenie, że wniesienie w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej Znaków nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Znaków do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

UZASADNIENIE stanowiska.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem, a contrario, nie wywołuje skutków podatkowych wniesienie aportu (wkładu) do podmiotów innych niż spółki kapitałowe (i spółdzielnie), czyli również do spółek osobowych. Spółka zwraca przy tym uwagę, że nie ma w takim wypadku znaczenia, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego (tj. czy przedmiotem wkładu są poszczególne składniki majątkowe (aktywa), czy też przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, spółkami kapitałowymi, posiadającymi osobowość prawną, są wyłącznie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. w konsekwencji, należy przyjąć, że art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie ma zastosowania do spółki osobowej.

Powyższe stanowisko prezentowane jest również w literaturze przedmiotu. Zdaniem L. Błystak, zmiana brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzona w życie z dniem 1 stycznia 2003 r., miała na celu "jednoznaczne określenie, że odnosi się on do spółek kapitałowych - z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem spółek osobowych: jawnych, cywilnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo - akcyjnych" ³.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Spółka wniesie aportem jakiekolwiek składniki majątkowe do spółki osobowej, dyspozycja art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie miała zastosowania.

Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, że nie istnieją żadne inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które z czynnością wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej wiązałyby powstanie obowiązku podatkowego po stronie podmiotu wnoszącego ten wkład niepieniężny (aport).

W świetle powyższego, Spółka stwierdza, że na gruncie ww. ustawy, brak jest uregulowań, które mogłyby stanowić podstawę do opodatkowania spółek kapitałowych wnoszących wkład niepieniężny do spółki osobowej. w konsekwencji nie ma - zdaniem Spółki - żadnej podstawy prawnej do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czynności wniesienia do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przedmiotowych Znaków.

Pogląd, w myśl którego wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, znajduje potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać:

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 lipca 2009 r. (IPPB3/423-362/09-2/MS),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2009 r. (IPPB3/423-308/09-4/MS),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r. (IPPB3/423-185/09-2/MS),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (IPPB5/423-129/09-2/PS),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2009 r. (IBPBI/2/423-1200/08/AM),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2009 r. (IBPBI/2/423-1228/08/PP),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2009 r. (IPPB3/423-1699/08-3/MS),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r. (IPPB3/423-1250/08-2/MS).

Takie podejście na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, akceptowane jest również dla innych niż znaki towarowe składników majątkowych ⁴.

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

¹ Prawa do znaku towarowego na mocy decyzji Urzędu Patentowego.

² W celu określenia wartości rynkowej Znaków przeprowadzona zostanie niezależna wycena.

³ Por. L. Błystak, B. Dauter, B. Gruszczyński, B. Hnatiuk, H. Łysakowska, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka - Medek, R. Pęk, K. Wujek, J. Zubrzycki, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2003, Wrocław 2003, s. 212 - 213.

⁴ Tak m.in. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r. (IPPB3/423-185/09-2/MS), pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (IPPB5/423-129/09-2/PS), pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 marca 2009 r. (IBPBI/2/423-1200/08/AM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy). Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo - akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych).

Z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący spółką akcyjną, w wyniku reorganizacji swojej działalności w zakresie struktury własności znaków towarowych, planuje wnieść posiadane znaki do nowopowstałej spółki osobowej.

Wobec powyższego, powołany art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę znaków towarowych do spółki osobowej prawa handlowego, tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Reasumując, wniesienie znaków towarowych jako wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki osobowej nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie nie powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rozstrzygnięć organów podatkowych, stwierdzić należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zapadły w indywidualnych sprawach, przy odmiennych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.