ILPB3/423-769/09-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych nieodpłatnego przekazania urządzeń stanowiących wyposażenie kotłowni - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 6 listopada 2009 r. (data wpływu 10 listopada 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych nieodpłatnego przekazania urządzeń stanowiących wyposażenie kotłowni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność polegającą na budowie lokalnych kotłowni i dostawie ciepła dla odbiorców na podstawie wieloletnich umów o dostawę ciepła.

W latach ubiegłych Spółka podpisała z Odbiorcą ciepła długoterminową umowę o dostawę ciepła na jego rzecz.

Na podstawie zapisów umowy Spółka zobowiązała się do zamontowania na własny koszt w pomieszczeniach Odbiorcy ciepła, urządzeń stanowiących wyposażenie lokalnej kotłowni gazowej i do dostarczania ciepła w okresie trwania umowy o dostawę ciepła.

W trakcie prac inwestycyjnych, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o podatek naliczony wynikający z faktur za zamontowane urządzenia i wykonane prace budowlane, ponieważ dostawa ciepła jest działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Koszty poniesione przez Spółkę w procesie inwestycyjnym zostały skalkulowane w cenie ciepła uiszczanej przez Odbiorcę ciepła w okresie trwania umowy o dostawę ciepła.

Umowa zawarta przez Spółkę z Odbiorcą ciepła zawiera także postanowienie, iż po wygaśnięciu umowy Spółka przekaże Odbiorcy ciepła urządzenia stanowiące wyposażenie kotłowni bez dodatkowych opłat za przekazane urządzenia.

Ustalenie takich warunków przekazania urządzeń spowodowane było faktem, iż Odbiorca ciepła w trakcie trwania umowy o dostawę ciepła, zobowiązał się do uregulowania Spółce całości poniesionych nakładów inwestycyjnych w postaci opłat za ciepło, w których nakłady te są skalkulowane proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

W piśmie z dnia 6 listopada 2009 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Na dzień przekazania przez Spółkę Odbiorcy ciepła urządzenia te będą w 100% zamortyzowane, ale niewątpliwie będą posiadały jakąś wartość rynkową.

Czy w sytuacji, kiedy Odbiorca ciepła w trakcie trwania umowy o dostawę ciepła ureguluje Spółce całość poniesionych przez Nią nakładów można mówić o nieodpłatnych im przekazaniu.

Jakie konsekwencje podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych spowoduje takie ich przekazanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, iż Odbiorca ciepła ureguluje Spółce w okresie trwania umowy o dostawę ciepła całość poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych w postaci opłat stałych stanowiących jeden ze składników ceny za dostarczane ciepło, nie może być mowy o nieodpłatnym przekazaniu urządzeń na rzecz Odbiorcy.

Jest to rozłożona w czasie sprzedaż Odbiorcy ciepła zamontowanych przez Spółkę urządzeń.

Z tytułu sprzedaży ciepła, stanowiącej sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT, Spółka co miesiąc wystawia Odbiorcy ciepła fakturę VAT, w której jednym ze składników ceny za dostarczone ciepło jest opłata stała stanowiąca proporcjonalną do okresu trwania umowy o dostawę ciepła część poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych.

Z uwagi na powyższe, Spółka uważa, że w momencie wygaśnięcia umowy o dostawę ciepła przekazanie urządzeń Odbiorcy ciepła bez dodatkowych opłat nie spowoduje żadnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki niepodlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wymienia przepis art. 16 tej ustawy. Zatem te wszystkie wydatki wymienione w tym przepisie, które zostały podatnikowi zwrócone, wyłączone są z jego przychodów.

Powyższe oznacza również, że zwrot wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów stanowi przychód dla celów podatkowych. Natomiast zwrot wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów nie stanowi przychodu.

Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Środki trwałe służą do osiągania przychodów przez wiele lat, w związku z czym ustawodawca zdecydował, że wydatki z nimi związane powinny być również rozliczane w dłuższym okresie czasu. Dlatego też kosztem uzyskania przychodów jest ich zużycie mierzone amortyzacją, czyli odpisami amortyzacyjnymi (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), dokonywanymi wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m tej ustawy, z uwzględnieniem art. 16.

Zatem w przypadku otrzymania przez Spółkę zwrotu poniesionych wydatków inwestycyjnych na nabycie i montaż wyposażenia kotłowni stanowiącego środek trwały podlegający amortyzacji, środki te nie będą stanowić przychodów podatkowych.

Ponadto, odpisy amortyzacyjne od tej części środka trwałego, która zostanie zwrócona, również nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na podstawie tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Spółka otrzymując kwotę odpowiadającą poczynionym wcześniej wydatkom winna zaliczyć do przychodów zwrot tej części kwoty, która została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Zwrot w tej części stanowić będzie dla Spółki, w dacie otrzymania, przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż na podstawie zapisów umowy Spółka zobowiązała się do zamontowania na własny koszt w pomieszczeniach Odbiorcy ciepła urządzeń stanowiących wyposażenie lokalnej kotłowni gazowej i do dostarczania ciepła w okresie trwania umowy o dostawę ciepła. Zgodnie z zawartą umową po jej wygaśnięciu Spółka przekaże Odbiorcy ciepła urządzenia stanowiące wyposażenie kotłowni bez dodatkowych opłat za przekazane urządzenia. Odbiorca ciepła w trakcie trwania umowy o dostawę ciepła zobowiązał się do uregulowania Spółce całości poniesionych nakładów inwestycyjnych w postaci opłat za ciepło, w których nakłady te są skalkulowane proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Koszty poniesione przez Spółkę w procesie inwestycyjnym na nabycie i montaż urządzeń będących wyposażeniem kotłowni stanowią w okresie obowiązywania umów o dostawę ciepła środki trwałe Spółki. Urządzenia te są amortyzowane przez Spółkę zgodnie z odpowiednimi zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na dzień przekazania przez Spółkę Odbiorcy ciepła urządzenia te będą w 100% zamortyzowane.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. z tego właśnie względu pojęcie "świadczenia" należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika.

Ponieważ z umowy zawartej miedzy Spółką a Odbiorcą ciepła wynika, iż warunkiem przekazania urządzenia stanowiącego wyposażenie kotłowni bez dodatkowych opłat po wygaśnięciu umowy jest uregulowanie Spółce całości poniesionych nakładów inwestycyjnych w postaci opłat za ciepło, nie można w tym wypadku mówić o nieodpłatnym przekazaniu.

Wskazać również należy, iż w trakcie trwania umowy Spółka uzyskiwała przychody w postaci płaconej przez Odbiorcę ciepła ceny za zamówioną moc cieplną, w której skalkulowany był zwrot nakładów inwestycyjnych, a drugiej strony Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych od nabytego i zamontowanego urządzenia będącego wyposażeniem kotłowni.

Reasumując, w momencie wygaśnięcia umowy o dostawę ciepła przekazanie urządzeń Odbiorcy ciepła bez dodatkowych opłat nie spowoduje żadnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 4 grudnia 2009 r., nr ILPP1/443-1097/09-4/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.