ILPB3/423-74/14-5/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowo-akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 13 grudnia 2013 r. (data wpływu 20 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego (podatkowego) - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismami z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) oraz z 12 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego (podatkowego).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka została zawiązana w dniu 21 marca 2013 r.

Postanowieniem Sądu Rejonowego, Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców w dniu 30 kwietnia 2013 r.

Statut Spółki stanowił, iż rok obrotowy (podatkowy) Spółki zaczyna się dnia 1 stycznia, a kończy się dnia 31 grudnia każdego roku kalendarzowego. Pierwszy rok obrotowy (podatkowy) skończyć się miał zgodnie z brzmieniem Statutu dnia 31 grudnia 2013 r.

W dniu 6 listopada 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki powzięło uchwałę zaprotokołowaną przez notariusza za numerem Repertorium (...), na mocy, której dokonało zmiany Statutu Spółki w zakresie dotyczącym roku obrotowego (podatkowego) Spółki stanowiąc, iż zaczyna się on dnia 1 grudnia, a kończy dnia 30 listopada każdego roku kalendarzowego. Pierwszy rok obrotowy (podatkowy) Spółki zgodnie z treścią uchwały skończyć się miał dnia 30 listopada 2013 r.

W dniu 3 grudnia 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki powzięło uchwałę zaprotokołowaną przez notariusza za numerem Repertorium (...), na mocy której dokonało zmiany Statutu Spółki w zakresie dotyczącym roku obrotowego (podatkowego) Spółki stanowiąc, iż pierwszy rok obrotowy (podatkowy) Spółki kończy się dnia 30 listopada 2013 r., pierwszy po zmianie rok obrotowy (podatkowy) Spółki kończy się dnia 31 października 2015 r., a w okresie począwszy od 2015 r., rok obrotowy (podatkowy) Spółki zaczyna się dnia 1 listopada, a kończy dnia 31 października każdego roku kalendarzowego.

Dnia 3 grudnia 2013 r. pełnomocnik Spółki - radca prawny złożył w Sądzie Rejestrowym wniosek o zmianę danych w rejestrze przedsiębiorców KRS w sprawie dokonanej zmiany Statutu Spółki. W dniu 18 grudnia 2013 r. podatnik powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego.

W dniu 26 listopada 2013 r. ogłoszona została ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 4 ust. 2 ww. ustawy, spółka komandytowo-akcyjna opisana w art. 4 ust. 1 ustawy, która powstała po dniu wejścia w życie tego przepisu, a której rok obrotowy rozpoczęty w roku 2013 nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub która dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu - jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Artykuł 11 ww. ustawy stanowi natomiast, iż ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., za wyjątkiem wskazanego art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

(...)

W piśmie uzupełniającym z 10 marca 2014 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że zmiany roku obrotowego nie zostały potwierdzone wpisami do Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem 12 grudnia 2013 r. z uwagi na niewydanie przez Sąd Rejonowy postanowienia w przedmiocie dokonania wpisu w rejestrze o zmianie danych Spółki w zakresie zmienionego paragrafu 24 Statutu Spółki, tj. w zakresie zmiany roku obrotowego (podatkowego).

Dodatkowo, w piśmie z 12 marca 2014 r. Spółka poinformowała, że zmiany roku obrotowego Wnioskodawcy zostały potwierdzone wpisami do Krajowego Rejestru Sądowego na mocy postanowienia Sądu z dnia 26 lutego 2014 r., które pełnomocnik Wnioskodawcy otrzymał w dniu 11 marca 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka stanie się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku od osób prawnych, pomimo podjęcia przez jej Walne Zgromadzenie stosownej uchwały w zakresie zmiany roku obrotowego (podatkowego) przed dniem wejścia w życie stosownych przepisów ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...).

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dokonała efektywnej zmiany roku obrotowego. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki podjęło bowiem uchwały, na mocy których Statut Spółki został zmieniony w przedmiotowym zakresie.

W związku z tym, pierwszy rok obrotowy Spółki skończył się w dniu 30 listopada 2013 r., a pierwszy po zmianie rok obrotowy skończy się dnia 31 października 2015 r.

W konsekwencji, przytaczając treść art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym w zw. z art. 11 ww. ustawy, wskazać należy, iż Spółka nie jest zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. Również stwierdzić należy, iż pierwszy rok podatkowy Spółki nie rozpocznie się zgodnie z zapisami ustawy z dniem 1 stycznia 2014 r.

Odnosząc się do kwestii skuteczności dokonanej przez Spółkę zmiany statutu w zakresie przesunięcia jej roku obrotowego (podatkowego) w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem, przez rok obrotowy rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również dla celów podatkowych.

Co więcej, zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem m.in. ust. 3 jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego, wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Artykuł 8 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że w razie zmiany roku podatkowego za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż 12 i dłuższy niż 23 kolejne miesiące kalendarzowe.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 4 ww. ustawy, zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego należy dokonać najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego.

Jak wynika z ww. przepisów ustawy, wybór roku podatkowego został pozostawiony do dyspozycji podatnika, a zmiana roku podatkowego może być dokonywana wielokrotnie przy zachowaniu jednak zasady, iż przyjęcie roku podatkowego, innego niż kalendarzowy, musi wynikać z postanowienia zamieszczonego w statucie albo w umowie spółki albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników oraz iż o zmianie roku podatkowego podatnik musi powiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego. Należy podkreślić, że podatnik powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego w dniu 18 grudnia 2013 r.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż ustawodawca określił w art. 8 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób szczegółowy i wyczerpujący zobowiązania podatnika, występującego z wolą zmiany obowiązującego go roku podatkowego. W przedstawionym stanie faktycznym Nadzwyczajne Zgromadzenie Spółki podjęło skutecznie uchwałę w zakresie zmiany roku obrotowego (podatkowego), a właściwy miejscowo naczelnik urzędu skarbowego został zawiadomiony o tym fakcie, przy zachowaniu terminu 30-dniowego na dokonanie tej czynności. Co więcej, pierwszy po zmianie rok podatkowy Spółki trwał będzie 23 miesiące, co zgodne jest z dyspozycją ustawową w tym zakresie.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż Spółka dokonując zmiany roku obrotowego dopełniła wszystkich obowiązków wynikających z ustawy. Uznać więc trzeba, iż zmiana roku obrotowego Spółki nastąpiła już w dniu 3 grudnia 2013 r., który to dzień pokrywa się także z datą złożenia przez pełnomocnika Spółki wniosku o zmianę statutu w tym zakresie do Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z tym, Spółka dokonała zmiany roku obrotowego przed dniem wejścia w życie odnoszących się do niej przepisów ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., wobec czego nie stanie się ona płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jednocześnie należy zauważyć, że na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe. Ze starych zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Stosownie bowiem do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ww. ustawy spółka, o której mowa w ust. 1, która:

- jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jak stanowi art. 11 ww. ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

W powyższych regulacjach wskazano więc, że gdy spółka komandytowo-akcyjna powstanie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej i jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r., a także gdy spółka po tym dniu dokona zmiany roku obrotowego, będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. W takim przypadku pierwszy rok podatkowy spółki komandytowo-akcyjnej rozpocznie się z dniem 1 stycznia 2014 r. i będzie trwać do końca przyjętego roku obrotowego.

Powyższe skutkuje też tym, że spółka komandytowo-akcyjna z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym opublikowana została w dniu 27 listopada 2013 r., zatem przepis art. 4 ust. 2 wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

Dokonując zatem - tak jak w analizowanej sprawie - zmiany roku obrotowego do dnia 12 grudnia 2013 r., należy mieć na uwadze, że dokonanie skutecznej zmiany roku obrotowego wymaga podjęcia stosownej uchwały dotyczącej zmian statutu podmiotu oraz wpisu do rejestru KRS do dnia wejścia w życie ww. przepisu. Wpis ten ma charakter konstytutywny.

O konieczności dokonania rejestracji w KRS zmian statutu spółki komandytowo-akcyjnej stanowią przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.). Powyższe należy wywieść z treści art. 126 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

Powołany przepis wprowadza więc zasadę domniemania stosowania przepisów o spółce akcyjnej do spółki komandytowo-akcyjnej, w przypadku kiedy żaden przepis dotyczący spółki komandytowo-akcyjnej danej kwestii nie reguluje oraz brak jest odesłania do przepisów o spółce jawnej.

W przypadku zatem dokonywania zmian w statucie spółki komandytowo-akcyjnej zasadnym jest odwołanie się do regulacji dotyczących spółek akcyjnych.

I tak, zgodnie z art. 430 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zmiana statutu wymaga uchwały walnego zgromadzenia i wpisu do rejestru. Zmianę statutu zarząd zgłasza do sądu rejestrowego (art. 430 § 2 ww. ustawy).

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż nie doszło do rejestracji w KRS zmian statutu spółki komandytowo-akcyjnej w kwestii obrania roku obrotowego innego niż kalendarzowy do dnia 12 grudnia 2013 r., nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że Spółka dokonując zmiany roku obrotowego dopełniła wszystkich ustawowych obowiązków i dokonała skutecznej zmiany roku obrotowego i w związku z tym, nie stanie się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2014 r., ponieważ samo podjęcie uchwał w kwestii zmiany roku obrotowego przed terminem 12 grudnia 2013 r. nie stanowi jeszcze o skutecznym dokonaniu tej zmiany.

Tym samym, Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i będzie podlegał uregulowaniom wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym stanie rzeczy, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Końcowo tut. Organ pragnie dodać, że z uwagi na treść pytania podatkowego Wnioskodawcy "Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka stanie się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku od osób prawnych, pomimo podjęcia przez jej Walne Zgromadzenie stosownej uchwały w zakresie zmiany roku obrotowego (podatkowego) przed dniem wejścia w życie stosownych przepisów ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...)..." stwierdzenie zawarte we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego (str. 5/6 druku ORD-IN), że "Spółka dokonała zmiany roku obrotowego przed dniem wejścia w życie odnoszących się do niej przepisów ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., wobec czego nie stanie się ona płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2014 r." - uznano za omyłkę pisarską.

Ponadto należy wskazać, że dokumenty dołączone przez Spółkę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.