ILPB3/423-691/08-4/MC - Koszty związane z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 24 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 stycznia 2009 r. (data wpływu 6 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi przy zakładach produkcyjnych w T - X Muzeum X oraz w P- Centrum Wycieczkowe (...) w celu promocji znaków towarowych X oraz Y (dalej "centra" lub "jednostki").

Spółka udostępnia opisane obiekty do bezpłatnego zwiedzania przez osoby pełnoletnie, będące jednocześnie potencjalnymi nabywcami wyrobów Spółki. Wstęp do centrów jest ogólnodostępny (dla osób pełnoletnich). Centra mają na celu budowanie pozytywnego odbioru przez potencjalnych klientów marki Y oraz marki X. X Muzeum X promuje markę X, natomiast Centrum Wycieczkowe (...) promuje markę Y. Opisane centra łączą funkcje edukacyjne (np. możliwość zapoznania się z procesem produkcyjnym piwa, poznanie historii browarnictwa w Polsce) oraz rozrywkowe. Przygotowano w nich multimedialne ekspozycje związane z markami produkowanego przez Spółkę piwa. Oprócz ekspozycji prezentujących historię danej marki piwa oraz ekspozycji multimedialnych w centrach znajdują się również punkty sprzedaży gadżetów reklamowych, związanych z markami piwa produkowanego przez Spółkę.

W związku z powyższym, Spółka ponosi koszty związane z prowadzeniem opisanych jednostek, do których należą w szczególności:

Pismem z dnia 5 stycznia 2009 r. Spółka doprecyzowała stan faktyczny o następujące informacje:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone koszty, związane z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Opisane stanowisko Spółka opiera na następującej argumentacji:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Powyższe oznacza, że wszystkie ponoszone przez podatników wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Zdaniem Spółki, ponoszone przez nią wydatki związane z promocją marki Y i X poprzez zorganizowanie i utrzymywanie centrów wycieczkowych w Poznaniu oraz w T są kosztami, o których mowa w treści przywołanej regulacji. Przedmiotowe centra są bowiem miejscami, w których potencjalni klienci Spółki mogą zapoznać się z procesem technologicznym produkcji piwa danej marki, poznać jej historię oraz ciekawostki z nią związane. W ocenie Spółki, budowanie pozytywnego odbioru wizerunku marki piwa Y oraz X przez odwiedzających centra ma na celu przekonanie potencjalnych klientów do zakupu wyrobów produkowanych pod daną marką, a w konsekwencji zwiększenie przychodów Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że w opisanych jednostkach prowadzona jest też sprzedaż gadżetów reklamowych, a zatem generują one przychody dla Spółki również bezpośrednio.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, ponoszone przez nią wydatki nie zostały wyłączone przez ustawodawcę z kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów w treści art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprawdzie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy traktuje o kosztach reprezentacji, jednak zdaniem Spółki, działalność związana z prowadzeniem centrów w żadnym stopniu nie ma charakteru reprezentacji.

Generalnie, budowanie pozytywnego odbioru wizerunku marki, w swojej istocie, spełnia przede wszystkim funkcję reklamową. Według Słownika Języka Polskiego "reklama" to "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję; środki służące temu celowi (np. plakaty, napisy, ogłoszenia)".

Przenosząc przywołaną definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zdaniem Spółki, poprzez reklamę należy rozumieć działania marketingowe nakierowane na promocję znaków towarowych i produktów sprzedawanych przez dany podmiot gospodarczy. Takie rozumienie potwierdza między innymi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 listopada 1999 r. sygn. akt SA/Lu 1030/98, w którym Sąd stwierdził, że: "Pojęcie reklama oznacza wszelkie działania podmiotu gospodarczego mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach, w celu zachęcania ich do nabywania towarów właśnie od tego, a nie innego podmiotu gospodarczego".

Spółka zwraca uwagę, że w czasach silnej konkurencji na rynku przedsiębiorcy wykorzystują rozmaite działania marketingowe, żeby zwiększyć zainteresowanie potencjalnych klientów danym towarem i żeby wyróżnić określone towary spośród innych dostępnych na rynku. Opracowując strategie reklamowe, przedsiębiorcy coraz częściej sięgają po niestandardowe rozwiązania, nie ograniczając się wyłącznie do tradycyjnych środków, takich jak reklama w mediach.

Wnioskodawca w swojej strategii marketingowej dotyczącej poszczególnych produkowanych marek również zdecydował się uwzględnić takie niestandardowe metody. Jedną z nich jest właśnie reklamowanie marki "Y" oraz marki "X" poprzez prowadzenie i promowanie własnych centrów wycieczkowych. W przedmiotowych centrach Spółka prowadzi działania mające na celu budowanie pozytywnego odbioru konkretnej marki piwa i są to jedne z wielu działań, jakie Spółka podejmuje w celu reklamowania wyrobów produkowanych pod tymi markami.

Reasumując, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz które mają związek z prowadzoną działalnością. Kosztami takimi niewątpliwie są również koszty związane z prowadzeniem i utrzymaniem opisanych centrów, których celem jest budowa pozytywnego wizerunku marek piwa produkowanego przez Spółkę, stanowiąca jeden ze sposobów reklamowania wyrobów Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż koszty związane z centrami wycieczkowymi, prowadzonymi przez Spółkę, jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma zatem prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z całokształtem działalności podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi przy zakładach produkcyjnych w T - X Muzeum X oraz w P - Centrum Wycieczkowe (...) w celu promocji znaków towarowych X oraz Y (dalej "centra" lub "jednostki"). Opisane obiekty Spółka udostępnia do bezpłatnego zwiedzania przez osoby pełnoletnie, będące jednocześnie potencjalnymi nabywcami wyrobów Spółki. Spółka ponosi koszty związane z prowadzeniem opisanych jednostek, do których należą w szczególności:

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji reprezentacji ani reklamy. Zatem należy odwołać się do wykładni językowej tych pojęć. "Słownik języka polskiego" pod redakcją profesora Stanisława Dubisza definiuje reprezentację jako okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, zgodnie z przyjętym od lat poglądem doktryny prawa podatkowego, należy uznać, że reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy) wiążące się z okazałością, wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Celem wydatków na reprezentację jest m.in. kształtowanie i utrwalanie określonego wizerunku zewnętrznego firmy w oczach klientów, kontrahentów i opinii publicznej. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji "obraz przedsiębiorcy" przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Dobre reprezentowanie, wywołujące korzystne postrzeganie przedsiębiorcy przez podmioty zewnętrzne, może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów, czy też innych okolicznościach.

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.

Za reklamę należy więc uznać rozpowszechnianie informacji o danym towarze, w celu zwrócenia na niego uwagi i zachęcenia do zakupu. Reklama polega na rozpowszechnianiu informacji o zaletach i wartościach towarów, miejscach ich nabycia, chwaleniu kogoś i zalecaniu czegoś, prezentowaniu danego towaru, danej usługi, marki, cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu lub korzystania z usługi. Reklama dotyczyć może nie tylko oferowanych towarów czy usług, ale również samej firmy i jej znaku. Może to być realizowane za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka wypłaca wynagrodzenia przewodnikom, świadczącym na Jej rzecz usługi na podstawie zawartych umów zlecenia i osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę (barman, recepcjonistki) oraz przekazuje im stroje służbowe. W umowach zlecenia Spółka zobowiązała się do dostarczenia przewodnikom strojów.

Zarówno wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę zlecenie jak i na umowę o pracę mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, przy zachowaniu uregulowań art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast stroje służbowe oznaczone są znakami firmowymi produkowanych przez Spółkę produktów, w związku z czym spełniają funkcję reklamową, zmierzają bowiem do zwiększenia rozpoznawalności Spółki na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie przychodów. Należy zatem uznać, iż wydatki poniesione przez Spółkę na zakup strojów służbowych, charakterystycznych dla formy świadczonych usług jako pozostające w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Również wydatki, które Spółka ponosi na druk ulotek, plakatów, wizytówek oraz na akcje marketingowe i kampanie prowadzone przez agencje reklamowe w celu promowania centrów, jak Pięciolecie Centrum Wycieczkowego (...) (wynajęcie nośników reklamy typu outdoor, oklejanie autobusów, opracowanie i druk książeczek reklamowych) czy Nocne zwiedzanie browaru (wynagrodzenia aktorów, mimów, akcja informacyjna) można uznać za koszty podatkowe, pod warunkiem jednak, że podatnik wykaże, iż mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i prawidłowo je udokumentuje.

Podobnie, koszty bieżących remontów, mających na celu przywrócenie pierwotnego stanu użytkowania środków trwałych wraz z wymianą zużytych składników technicznych (np. naprawa mebli w pubie i sali konferencyjnej, malowanie ścian) oraz wydatki związane z bieżącą działalnością centrów wycieczkowych (tj. oświetlenie, ochrona, sprzątanie, wywóz śmieci, serwis urządzeń i multimediów oraz koszty związane z utrzymaniem stron internetowych centrów wycieczkowych) stanowią koszty uzyskania przychodów, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4d oraz 15 ust. 4e koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, omówione wyżej wydatki związane z prowadzeniem, utrzymaniem oraz promocją centrów wycieczkowych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki, jeżeli mają na celu osiągnięcie przychodów oraz zostały właściwie udokumentowane dla celów podatkowych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.