ILPB3/423-66/14-5/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 11 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, w jaki sposób postępować z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ww. ustawy, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie tego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ustalenia, czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

* ustalenia, czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

* określenia, w którym momencie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

* ustalenia, w jaki sposób postępować z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ww. ustawy, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie tego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r. poz. 855 z późn. zm., dalej: "Ustawa SKOK"). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich członków usługi finansowe obejmujące w szczególności udzielanie im pożyczek i kredytów.

W przypadku wystąpienia zaległości w spłacie wymagalnych należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek, Wnioskodawca na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 15 stycznia 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 99, dalej: "Rozporządzenie") oraz przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2013 r. poz. 330, dalej: "Ustawa o rachunkowości") tworzy w księgach rachunkowych odpisy aktualizujące wartość tych należności.

Zgodnie z powołanymi przepisami, kwoty odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki obejmować mogą, oprócz należności głównej, także należności z tytułu:

* naliczonych odsetek umownych,

* naliczonych odsetek karnych,

* nieopłaconych w terminie składek ubezpieczeniowych dotyczących ubezpieczenia kredytów (Wnioskodawca pośredniczy w opłaceniu składki jako agent towarzystwa ubezpieczeń),

* opłat windykacyjnych, np. z tytułu wezwania do spłaty, za wypowiedzenie produktu itp.,

* zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego,

* zasądzonych innych kosztów procesowych (na podstawie wyroku sądu).

Odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek tworzone są przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów Ustawy o rachunkowości oraz obowiązujących u Wnioskodawcy zasad rachunkowości z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 września 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1137), w okolicznościach i w wysokości określonej na podstawie tych przepisów. Występowały faktycznie i będą występować także w przyszłości sytuacje, w których odpis aktualizujący dokonywany przez Wnioskodawcę nie dotyczy całej wartości należności, ale dokonywany jest w wysokości odpowiadającej części tej należności. W późniejszym czasie, po wystąpieniu dodatkowych przesłanek wysokość dokonanego odpisu jest (będzie) zwiększana, aż do momentu, w którym odpisana zostanie pełna kwota należności. W przypadku zmiany lub odpadnięcia przesłanek, dla których Wnioskodawca utworzył odpis aktualizujący wartość należności, zgodnie z warunkami określonymi we wskazanych przepisach w sprawie rachunkowości, odpis ulega rozwiązaniu w całości lub w części.

W odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość należności tworzonych przez Wnioskodawcę występowały i będą występować w przyszłości następujące okoliczności:

* śmierć dłużnika, wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, postawienie dłużnika w stan likwidacji, ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku;

* wszczęcie wobec dłużnika postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego;

* opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy oraz dodatkowo:

* wierzytelność jest przez dłużnika kwestionowana na drodze powództwa sądowego albo

* wierzytelność skierowana została na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

* brak jest możliwości ustalenia miejsca pobytu dłużnika oraz ujawnienia jego majątku mimo podjęcia przez Wnioskodawcę działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Z dniem 12 czerwca 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z 28 maja 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. Nr 613, dalej: "Ustawa nowelizująca"), która w art. 2 zawiera zmiany do ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Zmiany wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegają na dodaniu do art. 16 ust. 1 tej ustawy punktu 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych odpisów aktualizujących wartość należności, z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3. W art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Ustawa nowelizująca dodała także przepis ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

2. Czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki.

3. W którym momencie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

4. W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4. Jednocześnie nadmienia się, że w zakresie pytania nr 1 w dniu 15 maja 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-66/14-2/EK, w zakresie pytania nr 2 interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-66/14-3/EK, natomiast w zakresie pytania nr 3 interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-66/14-4/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze literalne brzmienie podlegających interpretacji przepisów art. 12 ust. 1 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 16 ust. 1 pkt 26b i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uwzględniając przy tym brak w Ustawie nowelizującej przepisów przejściowych, dotyczących w szczególności sytuacji, w której rozwiązywane odpisy aktualizujące wartość należności tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: w części jaka zawiązana została po dniu wejścia w życie Ustawy nowelizującej i spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w części zaś zostały zawiązane przed wejściem w życie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozwiązywania przedmiotowych odpisów aktualizujących w całości lub w części, uznać należy, że rozwiązanie odpisu dotyczy tej jego części, która została utworzona najwcześniej (FIFO).

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że w sprawach analogicznych do będących przedmiotem niniejszego wniosku Minister Finansów wydał interpretacje indywidualne, np. z 8 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-397/13-5/KJ, sygn. IPTPB3/423-397/13-3/KJ, sygn. IPTPB3/423-397/13-7/KJ (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi), z 24 października 2013 r. sygn. IPTPB3/423-272/13-6/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-7/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-4/KJ, sygn. IPTPB3/423-272/13-5/KJ (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi), potwierdzające w całości prawidłowość własnego stanowiska podatnika, zgodnego ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.