ILPB3/423-645/09-2/DS - Wydatki ponoszone przez spółkę na zakup usług medycznych dla pracowników a koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi oraz produkcji metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych.

W ramach Spółki, która posiada osobowość prawną - wyodrębnione są organizacyjnie poszczególne Oddziały Spółki (nie posiadające osobowości prawnej), które pełnią rolę pracodawcy dla pracowników zatrudnionych w tych Oddziałach Spółki. Oddziały, jako wyodrębnione organizacyjnie jednostki Spółki, zostały ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym prowadzonym dla Spółki w Sądzie Rejonowym dla W (...) Wydziale Gospodarczym KRS. W związku z powyższym, Oddziały Spółki, dokonując wypłat wynagrodzeń dla swych pracowników, pełnią funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obecnie Spółka planuje zawrzeć umowę z placówką medyczną X na zakup dla pracowników poszczególnych Oddziałów dodatkowych pakietów medycznych, których zakup w całości finansowałby pracodawca. W zakres wykupionego pakietu, do korzystania z którego uprawniony byłby każdy pracownik, który wyrazi wolę objęcia go prawem do pakietu, wchodzić mają następujące świadczenia (na 1 pracownika w ramach pakietu):

* po dwie wizyty bez skierowania w ciągu roku u lekarzy o specjalnościach określonych w umowie (np. chirurgia, ginekologia, laryngologia, dermatologia, kardiologia, ortopedia, neurologia, diabetologia, onkologia itp. - zakres wizyt u lekarzy poszczególnych specjalności uwarunkowany jest dostępnością tych specjalistów w placówce medycznej X),

* badania diagnostyczne - wykonywane na podstawie skierowań wystawionych przez lekarzy placówki medycznej X, z wyłączeniem badania moczu, OB, morfologii i badań USG, co do których nie jest wymagane skierowanie. Zakres badań diagnostycznych obejmować ma:

- badania laboratoryjne - zakres podstawowy obejmujący badania hematologiczne, biochemiczne i analityczne,

- badanie EKG spoczynkowe - bez limitu w roku,

- badanie USG - 1 raz w roku jedno z badań USG określonych umową (np. USG jamy brzusznej, USG tarczycy, USG ścięgna, USB ślinianek)

* rehabilitacja - świadczenia te obejmować mają usługi wymienione w umowie, m.in. usługi konsultacji w zakresie rehabilitacji, elektrostymulację, jonoforezę, ultradźwięki, terapię laserową, masaże.

Świadczenia wykonywane przez placówkę medyczną X na rzecz pracownika Oddziału, objętego prawem do pakietu, nie stanowią świadczeń, które z mocy prawa winny być finansowane przez pracodawcę (np. na podstawie przepisów Kodeksu pracy).

Odpłatność za nabywane pakiety, którą ma ponosić comiesięcznie pracodawca / Oddział - bez względu na to czy pracownik uprawniony w danym miesiącu skorzystał, czy też nie skorzystał ze świadczeń wchodzących w skład pakietu medycznego - stanowić ma stałą opłatę stanowiącą iloczyn ilości osób objętych pakietem w danym miesiącu i kwoty Y zł.

Wnioskodawca ponadto informuje, że pismem z dnia 8 marca 2007 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej) z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych świadczeń medycznych opłacanych w sposób ryczałtowy. Przedmiotem powyższego wniosku z 8 marca 2007 r. były jednakże świadczenia wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych o sprawowanie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami Spółki, określonej w Kodeksie Pracy oraz w ustawie z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (Dz. U. z 1997 r. Nr 96, poz. 593 z późn. zm.) opłacane ryczałtowo - a więc świadczenia inne niż opisane w niniejszym wniosku. Wobec powyższego, z uwagi na odmienne elementy stanu faktycznego, złożenie niniejszego wniosku i wydanie przez Organ interpretacji nie stoi w kolizji z przepisem art. 14b § 5 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup ww. usług medycznych stanowić będą koszty uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie z dniem 1 stycznia 2007 r. przestały obowiązywać regulacje art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie ustawodawca określił, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów związanych z finansowaniem świadczeń zdrowotnych przez pracodawcę na rzecz pracowników, z wyjątkiem poniesionych kosztów świadczeń zdrowotnych, do których ponoszenia zobowiązują pracodawcę przepisy Kodeksu pracy oraz innych ustaw.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, wydatki na nabycie pakietów medycznych dla pracowników Spółki należy traktować jako świadczenia o charakterze pracowniczym, związane z działalnością Spółki, które winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie poniesienia kosztu.

Spółka pragnie również zauważyć, że za faktem uznania przez ustawodawcę przedmiotowych wydatków za koszty uzyskania przychodów przemawia również uzasadnienie do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która z dniem 1 stycznia 2007 r. wykreśliła dotychczasowy przepis art. 16 ust. 1 pkt 65 ww. ustawy, gdzie wskazano, że cyt. "z katalogu wskazanego w art. 16 ust. 1 ustawy wykreślono przepis, na podstawie którego nie podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych wydatki podatników na finansowanie usług medycznych pracowników. Tym samym, tego typu wydatki będą mogły podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów".

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, ww. wydatki w całości spełniają kryteria pozwalające na zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), za koszty uzyskania przychodów uznaje koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

W związku z powyższą definicją, do kosztów uzyskania przychodów można również zaliczyć tzw. koszty pracownicze. Pojęcie to obejmuje przede wszystkim wynagrodzenia i inne wypłaty pieniężne oraz świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika. Przepisy prawa pracy, w tym przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) nakładają na pracodawcę wymóg przeprowadzania na własny koszt badań określonych w art. 229 powołanej wyżej ustawy. Pracodawca poza świadczeniami z zakresu badań profilaktycznych obowiązany jest sfinansować koszt profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, ze względu na warunki pracy.

Według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2006 r. koszty związane z finansowaniem przez pracodawcę świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników nie były kosztami uzyskania przychodów z wyjątkiem poniesionych kosztów świadczeń zdrowotnych, do których ponoszenia zobowiązywały pracodawcę przepisy Kodeksu pracy oraz innych ustaw (art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Powyższe oznaczało, że jeżeli brak było wyraźnego ustawowego obowiązku ponoszenia przez pracodawcę kosztów świadczeń medycznych na rzecz swoich pracowników, nie można było - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 65 ww. ustawy - tych wydatków zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został uchylony. Zmiana ta spowodowała, że obecnie brak jest wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków poniesionych na finansowanie świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników. Oznacza to, że wydatki ponoszone przez pracodawcę mogą stanowić dla niego koszt uzyskania przychodów.

Wydatki na świadczenia medyczne pracowników podlegają ocenie w aspekcie generalnych postanowień cytowanego art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, tj. celowości, zasadności oraz potencjalnej możliwości przyczynienia się przedmiotowych wydatków do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na zapewnienie pracownikom opieki medycznej, mogą mieć wpływ na efektywność wykonywanej pracy. Zatem, wydatki te uznać należy za związane w sposób pośredni z uzyskiwanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup usług medycznych stanowić będą - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty uzyskania przychodów.

W związku z tym, iż pytanie Spółki dotyczy jedynie kwalifikacji przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, to jednak - z uwagi na fakt, iż świadczenia medyczne dla pracowników stanowią ich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - tut. Organ zwraca uwagę na treść art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Regulacja ta stanowi bowiem, iż należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.