ILPB3/423-628/09-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 7 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 23 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest dystrybutorem na polskim rynku maszyn. Spółka zajmuje się także montażem maszyn oraz ich serwisowaniem, zarówno gwarancyjnym, jak i pogwarancyjnym. Spółka zakupuje maszyny od firm z Wielkiej Brytanii. Spółka zakupuje też części, akcesoria i materiały eksploatacyjne do nich (zwane dalej łącznie częściami) od różnych dostawców polskich i zagranicznych.

Kupowane przez Spółkę części do maszyn wykorzystywane są przede wszystkim do serwisowania maszyn w ramach gwarancji, odpłatnych napraw pogwarancyjnych oraz odsprzedaży części.

Zdarza się także, że Spółka dokonuje nieodpłatnego wydania części swoim klientom. Wydania takie mają miejsce z dwóch zasadniczych powodów, tj.:

* jako rekompensata dla klienta za przedłużony czas oczekiwania na dostawę maszyny lub jej naprawę,

* w przypadku uznania reklamacji po upływie okresu gwarancji na maszynę lub naprawę, w sytuacji jeżeli usterka czy wada ma charakter ewidentny.

Opisane powyżej nieodpłatne wydania części mają charakter marketingowy. Ich celem jest podtrzymanie dobrych relacji biznesowych z klientami, a takie relacje są warunkiem realizowania nowych transakcji sprzedaży. Aby kontynuować i rozwijać współpracę z klientami Spółki, niesłychanie istotne jest utrzymanie opinii solidnego partnera biznesowego. Celem tych wydań jest także umocnienie pozytywnego wizerunku firmy na rynku dla pozyskania nowych klientów. Działania podejmowane przez Spółkę nie są niczym wyjątkowym na bardzo konkurencyjnym rynku wysoko wyspecjalizowanych maszyn. Na rynku, na którym działa kilka konkurencyjnych firm, utrzymanie dobrego wizerunku ma szczególne znaczenie.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż przedłużony czas oczekiwania nabywców na naprawę maszyny zdarza się z różnych przyczyn. Bywają sytuacje, że przedłuża się czas oczekiwania na dostawę części niezbędnych do wykonania naprawy. Zdarzają się także sytuacje, że Spółka nie może dokonać naprawy maszyny w oczekiwanym przez nabywcę terminie, ze względu na spiętrzenie napraw u innych nabywców, bądź przedłużenie się naprawy maszyny u jednego nabywcy, które skutkuje przesunięciem terminu dokonania naprawy u innego nabywcy. Możliwe są też inne przyczyny zwłoki w naprawie, jak np. choroba serwisanta.

Trzeba zwrócić uwagę na fakt, że są to sytuacje obiektywne, niezależne od Spółki, lecz skutkujące przedłużeniem czasu bezczynności maszyny u nabywcy. Sytuacje takie mają wymierny wpływ na moce przerobowe nabywcy, a tym samym na realizowane przez niego dochody. Z tego względu są to sytuacje drażliwe, mające bezpośredni wpływ na relacje Spółki z nabywcami.

Nieodpłatne wydania części nie mają charakteru odszkodowań wynikających z jakichkolwiek umów. Wydania te są dokonywane każdorazowo na podstawie indywidualnej oceny zasadności reklamacji zgłoszonej przez nabywcę (niezależnie od tego, czy nabył on maszynę bezpośrednio od Spółki, czy przy udziale firmy leasingowej) oraz oceny całości relacji biznesowych z nabywcą (np. tego czy korzysta on z serwisu pogwarancyjnego, jak długo nabywa on maszyny dystrybuowane przez Spółkę itp.), oraz perspektywiczności danego nabywcy.

Spółka nie ma możliwości odzyskania od producenta wydatków na nabycie części wydanych poza gwarancją na maszynę. Spółka ma możliwość i odzyskuje od producenta wydatki na nabycie części zużywanych do napraw / wydawanych w ramach gwarancji udzielonej przez producenta maszyny.

Świadczenia zwrotne uzyskiwane przez Spółkę od nabywców w toku dalszej współpracy, uzasadniające ponoszenie kosztów wydawanych części mają dwie zasadnicze formy:

Dla części nabywców maszyn Spółka świadczy odpłatne usługi serwisowe. Nabywcy nie mają obowiązku korzystać z usług Spółki w tym zakresie. Na rynku działa wiele firm świadczących usługi serwisowania maszyn i jest to rynek bardzo konkurencyjny. Tak więc dobre relacje z nabywcami klientami warunkują świadczenie tych usług właśnie przez Spółkę i tym samym wpływają na dochody realizowane przez Spółkę.

Rynek na maszyny sprzedawane przez Spółkę nie jest szeroki - ograniczony jest krąg odbiorców wysokospecjalistycznych maszyn. Z tego względu powszechne są sytuacje, że Spółka sprzedaje kolejne maszyny tym samym odbiorcom (bezpośrednio bądź z udziałem firm leasingowych). Stąd wynika szczególna konieczność utrzymywania dobrych relacji z nabywcami. Utrata nawet jednego nabywcy, przy cenie pojedynczej maszyny mieszczącej się w przedziale od 400 tys. do 2 mln zł oznacza bardzo duży uszczerbek dla firmy w zakresie jej potencjalnych dochodów. Dlatego też jednorazowe wydania części, nawet o wartości kilku czy kilkunastu tysięcy złotych, w sytuacji uzasadnionej reklamacji nabywcy, jest rekompensowane z nawiązką w przypadku następnych transakcji, bądź znacznie zwiększa szansę na wystąpienie takich transakcji.

Z powyższych względów działania Spółki polegające na nieodpłatnym wydaniu części w opisanych we wniosku sytuacjach mają na celu zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy koszt nabycia towarów stanowiących przedmiot opisanych powyżej nieodpłatnych wydań może być przez Spółkę traktowany jako koszt uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, do dokonywanych przez Spółkę wydań nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiący, że do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (z wyjątkami nie mającymi znaczenia dla niniejszej sprawy).

Opisane wcześniej wydania stanowią element szerszej współpracy Spółki z Jej kontrahentami.

Choć w momencie dokonania tych wydań są one nieodpłatne, wartość wydanych towarów jest odzyskiwana przez Spółkę w ramach wynagrodzenia płaconego przez kontrahentów w toku dalszej współpracy. Świadczenia dokonywane przez Spółkę nie mają więc charakteru darowizny w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tymi przepisami (art. 888 § 1), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Ze względu na świadczenia zwrotne ze strony kontrahentów Spółki uzyskiwane w toku dalszej współpracy, dokonane świadczenia nie stanowią w swej istocie darowizny, nawet jeżeli byłyby one dla ułatwienia darowizną nazywane.

W świetle opisanych powyżej okoliczności, nie może być także wątpliwości, że dokonywane przez Spółkę wydania dokonywane są w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Spełniony jest zatem podstawowy warunek zawarty w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwiający zaliczanie wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, koszty związane z nabyciem wydanych towarów mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przy czym, zwrot "w celu" oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje nieodpłatnego wydania części swoim klientom. Wydania takie mają miejsce z dwóch zasadniczych powodów, tj.: jako rekompensata dla klienta za przedłużony czas oczekiwania na dostawę maszyny lub jej naprawę oraz w przypadku uznania reklamacji po upływie okresu gwarancji na maszynę lub naprawę, w sytuacji jeżeli usterka czy wada ma charakter ewidentny.

Ponadto Spółka wskazała, iż nieodpłatne wydania części mają charakter marketingowy. Ich celem jest podtrzymanie dobrych relacji biznesowych z klientami, a takie relacje są warunkiem realizowania nowych transakcji sprzedaży. Aby kontynuować i rozwijać współpracę z klientami, zdaniem Spółki, niesłychanie istotne jest utrzymanie opinii solidnego partnera biznesowego. Celem tych wydań jest także umocnienie pozytywnego wizerunku firmy na rynku dla pozyskania nowych klientów.

Jak podkreśla Wnioskodawca, rynek na maszyny, które sprzedaje, nie jest szeroki - ograniczony jest krąg odbiorców wysokospecjalistycznych maszyn. Z tego względu powszechne są sytuacje, że Spółka sprzedaje kolejne maszyny tym samym odbiorcom (bezpośrednio bądź z udziałem firm leasingowych). Stąd wynika szczególna konieczność utrzymywania dobrych relacji z nabywcami. Dlatego też jednorazowe wydania części, nawet o wartości kilku czy kilkunastu tysięcy złotych, w sytuacji uzasadnionej reklamacji nabywcy jest rekompensowane z nawiązką w przypadku następnych transakcji, bądź znacznie zwiększa szansę na wystąpienie takich transakcji.

Wobec powyższego, wydatek na nabycie towarów stanowiących przedmiot nieodpłatnych wydań uznać należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie "zachować" ("zachowywać") należy rozumieć "dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać". Natomiast "zabezpieczyć" ("zabezpieczać") oznacza "uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić". Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W analizowanej sprawie, Spółka przedstawiła informacje, które wskazują, iż nieodpłatne wydanie części jest działaniem służącym zachowaniu (zabezpieczeniu) obecnych i przyszłych przychodów. Zatem argumentacja Spółki w zakresie kwalifikacji ww. wydatków odpowiada przytoczonej definicji.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, iż wydatki na nabycie towarów, stanowiących przedmiot nieodpłatnych wydań, mogą być przez Spółkę traktowane jako koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług wniosek został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną z dnia 30 października 2009 r. nr ILPP2/443-1046/09-3/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.