ILPB3/423-595/10-3/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów o cenach transferowych wymienionych w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z zawartą umową cash - poolingu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash - poolingu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

* zastosowania przepisów o cenach transferowych wymienionych w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z zawartą umową cash - poolingu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: "Grupa"). Spółka, w ramach swojej działalności, na podstawie umowy o zarządzanie płynnością finansową, zamierza skorzystać z kompleksowej usługi oferowanej przez bank - podmiot niepowiązany (dalej: "Bank"). Umowa o zarządzanie płynnością finansową jest umową typu cash - pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. Zarządzanie płynnością finansową odbywa się w oparciu o rachunek prowadzony w PLN.

Uczestnikami umowy o zarządzaniu płynnością finansową będzie Spółka oraz Jej spółki "córki", w których kapitale posiada więcej niż 25% udziałów.

Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest:

* stworzenie Spółkom z Grupy możliwości korzystania z zasobów wspólnej płynności finansowej każdego dnia roboczego - tj. Bank przyzna każdej spółce kredyt dzienny, który może być wykorzystany pod warunkiem istnienia sald dodatnich na rachunkach innych Spółek lub dostępności kredytu w rachunku bieżącym dla jednej ze Spółek z Grup przyznanego przez bank na podstawie odrębnej umowy;

* wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Spółki, aby kwota odsetek płaconych bankowi z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez Spółkę z nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania lokat bankowych.

W systemie biorą udział rachunki bankowe (bieżące lub pomocnicze) powiązanych podmiotów tworzące tzw. Grupę Rachunków, w ramach których dokonuje się zarządzanie wspólną płynnością finansową. Jeden z podmiotów powiązanych pełni rolę zarządzającego strukturą - tzw. Agenta (Agentem może być Spółka lub inny podmiot z Grupy). Dla tego podmiotu Bank prowadzi dwa rachunki: jeden w ramach Grupy Rachunków, drugi dodatkowy - Główny Rachunek Płynności poza Grupą Rachunków. Bank, biorąc pod uwagę płynność Grupy, przyznaje każdemu posiadaczowi indywidualny limit kredytu dziennego, a ich dzienna spłata jest solidarnie poręczona przez wszystkie podmioty uczestniczące w systemie (wynagrodzenie należne z tytułu poręczeń jest uwzględnione w kalkulacji odsetek alokowanych przez bank do poszczególnych posiadaczy rachunków).

Salda ujemne na rachunkach powstające w ciągu dnia w Grupie Rachunków - tzw. kredyty dzienne są długami wymagalnymi na koniec każdego dnia roboczego. System oparty jest na mechanizmie zerowania sald realizowanym na podstawie faktu, iż każdy posiadacz rachunku nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania jednego lub wszystkich jego rachunków, a Agent nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania Głównego Rachunku Płynności lub rachunku bieżącego prowadzonego w ramach Grupy Rachunków kwotami, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z posiadaczy rachunków zaciągających kredyty dzienne. Oznacza to, że na koniec każdego dnia roboczego Bank na podstawie poręczenia spłaty kredytów dziennych wykorzystuje salda dodatnie na rachunkach jednych spółek prowadzonych w ramach Grupy Rachunków, by uregulować salda ujemne powstałe na rachunkach prowadzonych w ramach Grupy Rachunków - należących do pozostałych Spółek z Grupy.

W rezultacie salda na rachunkach w ramach Grupy Rachunków są wyrównywane do zera. Spłata następuje przy wykorzystaniu technicznego rachunku bankowego, tzw. bankowego konta spłaty (konto rozrachunkowe Banku). Dzienne sumaryczne saldo netto Grupy Rachunków jest transferowane na lub z Głównego Rachunku Płynności prowadzonego dla Agenta poza Grupą Rachunków na rachunek bieżący prowadzony dla Agenta w ramach Grupy Rachunków. Uczestnik systemu, którego saldo dodatnie na rachunku Bank wykorzystał na koniec dnia roboczego do uregulowania salda ujemnego na rachunku innego podmiotu prawnego wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela zgodnie z cywilistyczną konstrukcją subrogacji ustawowej, o której mowa w art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 wraz z kolejnymi nowelizacjami; dalej: "Kodeks cywilny"). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku (zaspokojonego wierzyciela) i nabyciem wierzytelności, poszczególni Uczestnicy, również Agent, będą nabywać prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Bilansowanie sald na rachunkach bankowych Uczestników, dokonywane na koniec każdego dnia roboczego, przebiegać będzie w sposób następujący:

W rezultacie operacji zerowania sald wykonywanych przez Bank codziennie w ramach procesu końca dnia będącego integralnym elementem usługi cash pool, Spółki będą wykazywały salda równe zero na rachunkach w ramach Grupy Rachunków - Spółki z Grupy będą wykazywały w swoich księgach krótkoterminowe należności lub krótkoterminowe zobowiązania wobec innych Spółek z Grupy.

Zgodnie z założeniami struktury, na początku każdego kolejnego dnia roboczego w ramach struktury będą występowały transfery odwrotne do wieczornych operacji zerowania sald. Oznacza to, że każdego dnia roboczego rano Spółki będą regulowały / spłacały powstałe w rezultacie wieczornych operacji sald należności / zobowiązania. W konsekwencji, poszczególni Uczestnicy systemu każdego następnego dnia rano będą posiadali takie same salda na swoich rachunkach bieżących w ramach Grupy Rachunków jakie posiadały przed dokonaniem wieczornych transferów zerowania sald.

Odsetki od wzajemnych zobowiązań, jakie powstawały pomiędzy Spółkami uczestniczącymi w usłudze cash pool każdego dnia roboczego w poprzednim miesiącu w wyniku wieczornych operacji zerowania sald, będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez (do) poszczególnych Uczestników będzie dokonywana raz w okresie rozliczeniowym - każdego pierwszego dnia roboczego na rachunku każdego podmiotu prawnego włączonego do usługi cash pool Bank będzie księgował odsetki.

W Umowie cash pool zostaną określone wysokości oprocentowania kredytów dziennych przyznanych poszczególnym Uczestnikom struktury cash pool. W rezultacie wykonanych operacji zerowania sald i wstąpienia Spółek z Grupy w prawa Banku (zaspokojonego wierzyciela) do odsetek od spłaconych kredytów dziennych, poszczególni Uczestnicy, również Agent, będą nabywać prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Bank będzie świadczył usługę naliczania i alokacji odsetek od wzajemnych zobowiązań na saldach uczestników zgodnie z zasadami określonymi w umowie cash - pool. Uczestnicy usługi cash pool, których rachunki bieżące włączone do Grupy Rachunków będą wykazywały dodatnie salda i które to rachunki bieżące wykorzystane zostały do spłaty kredytów dziennych pozostałych uczestników usługi cash pool, otrzymają od wykorzystanego w ten sposób salda odsetki od Uczestników usługi cash pool, których kredyty dzienne zostały spłacone, zgodnie z warunkami oprocentowania dla kredytów dziennych.

Odsetki od dodatnich sald na rachunkach bieżących włączonych do Grupy Rachunków, z których dokonano spłaty kredytów dziennych pozostałych Uczestników Usługi cash pool oraz odsetki od niespłaconych kredytów dziennych będą kapitalizowane jedną kwotą, osobno na każdym Rachunku Bieżącym włączonym do Grupy Rachunków, pierwszego Dnia Roboczego danego miesiąca kalendarzowego za okres obejmujący miesiąc poprzedni.

Na podstawie odrębnych umów zawartych z Bankiem, Bank na bazie dziennej, naliczał będzie odsetki debetowe / kredytowe od salda występującego na Rachunku Płynności Agenta. Na koniec okresu rozliczeniowego, Bank będzie uznawał Rachunek Główny Agenta kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciążał Rachunek Główny Agenta kwotą odsetek należnych Bankowi. Powyższy opisany mechanizm zarządzania płynnością finansową jest w pełni administrowany i zarządzany przez Bank. Nie wymaga on żadnego dodatkowego zaangażowania ani Spółki, ani pozostałych podmiotów w nim uczestniczących. Za korzystanie z usługi cash pool każda ze Spółek z Grupy będzie płaciła bankowi opłatę miesięczną w takiej samej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 5 października 2010 r. nr ILPB3/423-595/10-2/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 11, a w szczególności art. 11 ust. 4 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mają zastosowania w odniesieniu do odsetek wynikających z wykonania opisanej umowy cash - pooling.

Zdaniem Spółki, za słusznością Jej stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustalenie wysokości odsetek przez organy podatkowe (organy kontroli podatkowej) pomiędzy krajowymi podmiotami powiązanymi może nastąpić tylko w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

Zdaniem Spółki, przepisy te nie mają zastosowania w odniesieniu do odsetek należnych uczestnikom (w tym Agentowi) / od Uczestników (w tym Agenta), a wynikających z realizacji umowy cash - pooling z Bankiem, który jest podmiotem niepowiązanym w stosunku do Spółki i innych Uczestników.

Spółka zauważa, że Bank dokonuje naliczenia odsetek należnych od uczestników z tytułu sald ujemnych albo należnych Uczestnikom z tytułu sald dodatnich, dla każdego Uczestnika według takich samych zasad oraz stóp procentowych określonych przez Bank w umowie cash - pooling, które są również stosowne przez Bank w celu naliczenia odsetek od sumy sald Uczestników przenoszonej na / z Głównego Rachunku Płynności. Oznacza to, że żaden z uczestników (w tym Agent) nie korzysta z bardziej preferencyjnej wysokości stóp procentowych kosztem pozostałych uczestników (w tym Agenta). Wszyscy uczestnicy (w tym Agent) osiągają korzyść dzięki wspólnemu uzyskaniu korzystniejszych warunków współpracy z Bankiem.

W ocenie Spółki, chociaż w ramach wykonania Umowy cash - pooling będzie następowało rozliczenie odsetek pomiędzy Uczestnikami i Agentem, to ponieważ wysokość odsetek będzie ustalona w umowie cash - pooling z Bankiem, który jest podmiotem niepowiązanym, będą one ustalone na poziomie rynkowym, a zatem nie znajdują zastosowania przepisy art. 11 ust. 4 w związku z art. 11 ust. 1.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach organów podatkowych:

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości Jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, nadmienia się, iż w odniesieniu do powołanych przez Pełnomocnika reprezentującego Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.