ILPB3/423-590/13-6/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 12 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 3 marca 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.) oraz pismem z 20 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W październiku 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą X (dalej "Kontrahent") na świadczenie profesjonalnych usług doradczych i konsultingowych. Kontrahent będzie w okresie trwania umowy działać jako profesjonalny doradca Sp. z o.o. (dalej "Spółka") zgodnie z ogólnym celem zawarcia Umowy. Umowę zawarto w celu realizacji następujących celów:

W Umowie ustalono, iż opłata za ostatnie 6 miesięcy trwania niniejszej Umowy będzie wypłacane Kontrahentowi wcześniej, w dniu 3 stycznia 2012 r. Rozumie się przez to, że w przypadku rozwiązania Umowy z jakiegokolwiek powodu kwota ta zostanie odjęta od całkowitej kwoty zadośćuczynienia, jeżeli takowe będzie należne Kontrahentowi.

Ponadto zapisano, iż Umowa może zostać rozwiązana w jakimkolwiek momencie z efektem natychmiastowym zarówno przez Spółkę jak i przez Kontrahenta, z zachowaniem pisemnego wypowiedzenia. Kontrahent w takim wypadku otrzyma uzgodnioną kwotę EURO (plus wszelkie należne lub niezafakturowane koszty) jako całkowite zadośćuczynienie. W takim przypadku Kontrahent zobowiązuje się przez okres sześciu miesięcy od daty otrzymania wypowiedzenia - nie angażować się w żadną formę współpracy, pośredniej lub bezpośredniej, poprzez swoich udziałowców, dyrektorów lub osób z nimi powiązanych z firmami prowadzącymi działalność konkurencyjną dla Spółki w jakimkolwiek miejscu, chyba że za pisemną zgodą Spółki.

Zgodnie z powyższą Umową w styczniu 2012 r. Spółka przekazała do Kontrahenta ustaloną w umowie kwotę, stanowiącą wynagrodzenie za okres ostatnich 6 miesięcy współpracy nie zaliczając ich do kosztów uzyskania przychodu (zarówno z punktu widzenia podatkowego jak i rachunkowego), a księgowanie nastąpiło na czynnych rozliczeniach międzyokresowych. W 2013 r. Spółka zaliczyła powyższą kwotę do kosztów rachunkowych, ze względu na prawdopodobieństwo jej rozwiązania przez Kontrahenta. Kwota stanowiąca zapłatę za 6 miesięcy współpracy wpłacona w styczniu 2012 r. miała charakter definitywny (ostateczny) i nie będzie podlegać zwrotowi. Przedmiotowa kwota została wpłacona 3 stycznia 2012 r. na podstawie ww. Umowy, która stanowić ma podstawę zaliczenia w koszty uzyskania przychodów. Opłata za ostatnie 6 miesięcy współpracy stanowi zadośćuczynienie za nieangażowanie się przez Kontrahenta w żadną formę współpracy z firmami prowadzącymi działalność konkurencyjną dla Spółki.

Ponadto w piśmie z 3 marca 2014 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, że:

a. Umowa na świadczenie usług doradczych i konsultingowych została zawarta na czas nieokreślony,

Dodatkowo w piśmie z 20 marca 2014 r. stanowiącym odpowiedź na II wezwanie do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, że Umowa o świadczenie usług doradczych i konsultingowych, o której mowa we wniosku o interpretację, została zawarta na czas nieokreślony, ale strony Umowy zakładały, iż w przyszłości dojdzie do jej rozwiązania. W ramach tej Umowy przewidziano, iż Kontrahent po rozwiązaniu Umowy przez którąkolwiek ze stron, będzie zobowiązany w ciągu 6 miesięcy od zaprzestania świadczenia usług doradczych i konsultingowych, do przestrzegania zakazu konkurencji, tj. do "nie angażowania się w żadną formę współpracy, pośredniej lub bezpośredniej, poprzez swoich udziałowców, dyrektorów lub osób z nimi powiązanych, z firmami prowadzącymi działalność konkurencyjną dla Spółki w jakimkolwiek miejscu, chyba, że za pisemną zgodą Spółki". Przedmiotowa opłata (opisana jako wynagrodzenie "za ostatnie 6 miesięcy trwania Umowy") jest wynagrodzeniem za zakaz konkurencji, tj. za powstrzymanie się przez Kontrahenta od angażowania się w jakąkolwiek formę współpracy, pośredniej lub bezpośredniej, poprzez swoich udziałowców, dyrektorów lub osób z nimi powiązanych, z firmami prowadzącymi działalność konkurencyjną dla Spółki w jakimkolwiek miejscu. Przedmiotowa opłata została zapłacona na podstawie faktury z 2 stycznia 2012 r.

Spółka wypłaciła wynagrodzenie "za ostatnie 6 miesięcy trwania Umowy" już w styczniu 2012 r. (tekst jedn.: po upływie 3 miesięcy od daty zawarcia Umowy), gdyż sama Umowa przewidywała obowiązek wypłaty tego wynagrodzenia wcześniej, w dniu 3 stycznia 2012 r. Strony Umowy uzgodniły, iż ww. opłata będzie wypłacona wcześniej. Bez znaczenia dla obowiązku wypłaty wynagrodzenia było to kiedy Umowa będzie rozwiązana oraz przez kogo Umowa będzie rozwiązana. W związku z faktem, iż wypłata wynagrodzenia dotyczyła świadczenia, które miało być wykonane przez Kontrahenta w przyszłości (po rozwiązaniu Umowy, tj. po zakończeniu świadczenia usług doradczych i konsultingowych), w 2012 r. Spółka nie zaliczyła tego wydatku do kosztów rachunkowych i podatkowych, księgowanie nastąpiło na czynnych rozliczeniach międzyokresowych. Następnie, w kwietniu 2013 r. Spółka rozwiązała z Kontrahentem Umowę zawartą w październiku 2011 r. i zawiązała nową umowę. W związku z rozwiązaniem pierwszej Umowy, w świetle przyjętych przez Spółkę zasad rachunkowości zaistniały przesłanki by uznać analizowany wydatek za koszt rachunkowy 2013 r. Nowa umowa została zawarta na czas nieoznaczony i dotyczy tego samego typu usług doradczych i konsultingowych. W nowej umowie przewidziano, iż kontrahent otrzyma odszkodowanie w przypadku rozwiązania nowej umowy. Zgodnie z postanowieniami nowej umowy kwota odszkodowania takiego będzie pomniejszona o kwotę jaką zapłacono tytułem faktury 120001 z dnia 2 stycznia 2012 r., tj. tytułem opłaty opisanej w pierwotnej Umowie i we wniosku o interpretację jako "opłata za ostatnie 6 miesięcy współpracy" i stanowiącej opłatę za zakaz konkurencji opisany powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wydatek stanowiący opłatę za ostatnie 6 miesięcy współpracy będzie kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie, w którym uznany zostanie jako koszt dla celów bilansowych.

2. Czy wydatek stanowiący opłatę za ostatnie 6 miesięcy współpracy będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek stanowiący opłatę za ostatnie 6 miesięcy współpracy będzie kosztem uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie, w którym uznany zostanie jako koszt dla celów bilansowych. Wydatek ten będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w 2013 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zapisy art. 15 ust. 4-4e ww. ustawy regulują zasady rozliczania kosztów w czasie oraz moment wykazania ich w rozliczeniach podatkowych, różnicując w tym zakresie koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty bezpośrednie) i koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie).

Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka poddaje analizie przepisy dotyczące momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów innych niż bezpośrednie, gdyż bez wątpienia do tej grupy należy zaliczyć koszty związane z nabyciem usług doradczych i konsultingowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Biorąc pod uwagę treść powyższego przepisu ustalić należy datę poniesienia kosztu, gdyż to ona decyduje o momencie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Poniesione przez Spółkę wydatki opisane we wniosku niewątpliwie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki opisane we wniosku nie zostały również wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wydatki nieuznane za koszt uzyskania przychodów. Wydatki te - w ocenie Wnioskodawcy - powinny być rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie, w którym zostały uznane za koszt w ujęciu bilansowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach, oznacza, że do celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach prowadzonych na podstawie uregulowań ustawy o rachunkowości. A zatem moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od zaliczenia go do kosztu w ujęciu bilansowym. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Pod pojęciem "dzień poniesienia kosztu" rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Chodzi tu o ujęcie "jako koszt", a nie ujęcie w księgach rachunkowych w ogóle. Wykładnia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, iż uznanie za koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych następuje w momencie uznania takiego wydatku za koszt dla celów rachunkowych przy uwzględnieniu zasad rachunkowości obowiązujących jednostkę. Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów. Stanowisko powyższe wynika m.in. z: interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPB3/423-241/11/AW z 17 sierpnia 2011 r., interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPB3/423-177/12-3/AO z 27 lutego 2012 r., interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-525/12-2/GJ z 10 października 2012 r.

W ocenie Wnioskodawcy, w zaprezentowanym stanie faktycznym, wydatek stanowiący opłatę za ostatnie 6 miesięcy współpracy będzie kosztem uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie w którym uznany zostanie jako koszt dla celów bilansowych. W świetle powyższego uzasadnienia opisany w stanie faktycznym wydatek stanowiący opłatę za ostatnie 6 miesięcy współpracy będzie kosztem uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w roku 2013.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.