ILPB3/423-576/14-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, przedstawione we wniosku z 28 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, nabytych uprzednio w ramach wymiany udziałów w zakresie:

* pytania nr 1 - jest prawidłowe,

* pytania nr 2 - jest prawidłowe.

W dniu 3 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, nabytych uprzednio w ramach wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka planuje nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Nabyta) w wyniku przeprowadzenia operacji tzw. wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach wymiany udziałów Wnioskodawca nabędzie udziały w Spółce Nabywanej od jej udziałowców. W zamian za nabywane udziały w Spółce Nabytej, Wnioskodawca wyda udziałowcowi Spółki Nabytej udziały własne. W efekcie, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabytej. W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że udziały w Spółce Nabytej nie zostaną przez Wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny (Wnioskodawca nie wniesie do Spółki Nabytej żadnego wkładu niepieniężnego).

Wnioskodawca podkreśla, że udziały w Spółce Nabytej zostaną przez Wnioskodawcę nabyte, a nie objęte. W związku tym, do udziałów w Spółce Nabytej nabytych przez Wnioskodawcę nie znajdzie zastosowania przepis art. 158 § 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. - dalej: k.s.h.).

W przyszłości, w związku z działaniami restrukturyzacyjnymi, udziały w Spółce Nabytej, które Wnioskodawca nabędzie w drodze wymiany udziałów, mogą zostać zbyte Spółce Nabytej celem umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne w trybie art. 199 § 1 k.s.h.).

Spółka składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia ewentualnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w związku z planowanym zbyciem w celu umorzenia dobrowolnego udziałów w Spółce Nabytej (nabytych w drodze wymiany udziałów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przychodem Wnioskodawcy do opodatkowania, w związku z planowanym zbyciem udziałów w Spółce Nabytej w celu ich umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem, będzie nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad poniesione wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcowi Spółki Nabytej w zamian za udziały Spółki Nabytej (w ramach transakcji wymiany udziałów).

2. Czy w przypadku, gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów celem dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem, będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom (odpowiadającym nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę udziałowcom Spółki Nabytej w ramach wymiany udziałów), transakcja będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W przypadku, gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki (w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabytej w ramach wymiany udziałów), Wnioskodawca rozpozna przychód do opodatkowania w wysokości nadwyżki uzyskanego wynagrodzenia ponad poniesione wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcowi Spółki Nabytej w zamian za udziały Spółki Nabytej (w ramach transakcji wymiany udziałów).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku natomiast, gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów celem umorzenia będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom (odpowiadającym nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę udziałowcom Spółki Nabytej w ramach wymiany udziałów), transakcja będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Powyższe oznacza, że w przypadku jeżeli podatnik dokonuje zbycia udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wyższej wysokości niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to do przychodów tego podatnika (w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) zaliczeniu podlega wyłącznie nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki poniesione na ich nabycie bądź objęcie.

W przypadku zaś, kiedy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wysokości niższej niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to wówczas - stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały (akcje) wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów podatkowych tego podatnika.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy zawiera sformułowanie "w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia". Aby prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania należy więc - zdaniem Wnioskodawcy - określić wartość odpowiadającą kosztowi nabycia bądź objęcia udziałów, o której mowa we wskazanym powyżej przepisie.

W tym celu należy wziąć pod uwagę brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Ponieważ zbycie udziałów w celu ich umorzenia jest, zdaniem Wnioskodawcy, również formą ich zbycia, "koszt nabycia bądź objęcia" udziałów zbywanych w celu ich umorzenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, stanowić będą - w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy - wydatki poniesione przez Wnioskodawcę przy wymianie udziałów, w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabytej.

Ponadto podkreślenia wymaga również, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku zastosowania nie znajdzie art. 15 ust. 1I ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 i 3d, przepisy ust. 1k stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Natomiast w sytuacji przedstawionej we wniosku udziały w Spółce Nabytej, które podlegać będą umorzeniu, nie zostaną przez Wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny (Wnioskodawca nie wniesie do Spółki Nabytej żadnego wkładu niepieniężnego). Umorzeniu podlegać będą udziały w Spółce Nabytej nabyte przez Wnioskodawcę od udziałowca Spółki Nabytej. Jedynie w przypadku umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (co, jak podkreśla Wnioskodawca, nie ma miejsca w opisanym zdarzeniu przyszłym), które obejmie udziałowiec Spółki Nabytej w zamian za aport, przepisy art. 15 ust. 1I oraz odwołujący do niego art. 15 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogłyby mieć zastosowanie.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podstawą opodatkowania w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie nadwyżka uzyskanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia ponad poniesione wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Wnioskodawcy wydanych udziałowcowi Spółki Nabytej w zamian za udziały Spółki Nabytej (w ramach transakcji wymiany udziałów).

Jeżeli natomiast wynagrodzenie będzie niższe lub równe nominalnej wartości udziałów własnych wydanych przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów, transakcja zbycia udziałów będzie neutralna podatkowo dla Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-422/14-3/MS1);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-258/14-4/MS1);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-316/14-4/MS1);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 maja 2014 r. (nr IPPB3/423-324/14-2/PK1);

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2014 r. (nr IPPB3/423-978/13-2/AG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo należy wskazać, że od 1 stycznia 2015 r. uległa zmianie treść art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia. Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Ustosunkowując się z natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.