ILPB3/423-549/08-2/MM - Opodatkowanie wynagrodzenia wypłacanego podmiotowi zagranicznemu z tytułu nabywanych usług pośrednictwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2008 r. (data wpływu 5 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego podmiotowi zagranicznemu z tytułu nabywanych usług pośrednictwa - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanych podmiotowi zagranicznemu z tytułu nabywanych usług pośrednictwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży maszyn użytkowanych w branży górniczej. W ramach powyższej działalności, Spółka dokonuje także sprzedaży maszyn na rzecz odbiorców zagranicznych (w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów). W tym zakresie, Spółka korzysta z usług pośredników, którzy wyszukają dla Spółki klientów na rynkach zagranicznych.

Spółka pragnie podkreślić, iż nabywane przez nią od podmiotów zagranicznych usługi pośrednictwa nie stanowią elementu jakiegokolwiek innego świadczenia. W szczególności, usługodawca nie świadczy na rzecz Spółki usług doradczych, badania rynku, etc. Ponadto, przedmiotowe usługi nie służą także jako instrument do odpłatnego przekazania posiadanych przez podmiot zagraniczny informacji w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, wypłacane przez Spółkę podmiotom zagranicznym wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności w pkt 2a ww. artykułu...

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane przez nią podmiotom zagranicznym wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności w pkt 2a ww. artykułu.

Analiza art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółki, analizując art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, iż jedyną regulacją tego przepisu, która ewentualnie mogłaby mieć zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym jest pkt 2a tego przepisu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Spółka pragnie wskazać, że w powyższym przepisie nie wymieniono wprost przedmiotowych usług pośrednictwa. Usługi te są odrębne od usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Potwierdza to m.in. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług stanowiąca załącznik do, obowiązującego wciąż do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Należy podkreślić, że wspomniane w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych usługi należą w głównej mierze do Działu 74 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, w szczególności:

Poza tym usługi przetwarzania danych należą do grupy 72.3 PKWiU ("Usługi w zakresie przetwarzania danych"), a gwarancje i poręczenia do Działu 65 PKWiU ("Usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalno - rentowych").

Przedmiotowe usługi pośrednictwa należą do Działu 51 PKWiU ("Usługi w zakresie handlu hurtowego i komisowego, z wyłączeniem pojazdów samochodowych, motocykli"), a dokładniej do podkategorii 54.14.12 PKWiU ("Usługi pośrednictwa w sprzedaży pozostałych rodzajów maszyn i urządzeń przemysłowych"). Jak zatem wynika z powyższej klasyfikacji, charakter usług pośrednictwa jest odmienny od usług, które ustawodawca wymienił w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka ma świadomość, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter katalogu otwartego, na co wskazuje wyrażenie "oraz świadczeń o podobnym charakterze", aczkolwiek również ten fakt nie oznacza, iż przedmiotowe usługi podlegają dyspozycji tego przepisu. Powyższe wynika z faktu, iż wszelkie inne świadczenia, aby mogły być zaliczone do katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, muszą mieć charakter podobny do tych, które zostały w nim wymienione.

Nie jest natomiast wystarczającym, aby dane usługi miały po prostu charakter niematerialny. Gdyby bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie u źródła wszelkich świadczeń niematerialnych, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, takie właśnie brzmienie powinien mieć przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazuje na to nie tylko wyrażenie "oraz świadczeń o podobnym charakterze", ale także stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w interpretacjach indywidualnych, wydawanych za pośrednictwem dyrektorów izby skarbowych.

Przykładowo, jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-79/07/MK), "w odniesieniu do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a) zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych ustawy jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie "oraz świadczeń podobnym charakterze", jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron".

Podobny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-452/07-2/JB), w której stwierdził, iż "jak już wskazano, wymieniony w przepisie art. 21 ustawy katalog świadczeń jest zamknięty, jednakże w tym znaczeniu, że świadczenia tam wymienione można podzielić na dwie grupy, tj. świadczenia wyraźnie nazwane, np. doradcze, księgowe, badania rynku oraz świadczenia mające podobny charakter do świadczeń wyraźnie nazwanych, a więc nie będące stricte ww. świadczeniami nazwanymi, lecz świadczeniami posiadającymi elementy charakterystyczne dla owych świadczeń nazwanych a także elementy charakterystyczne dla innych świadczeń niż wymienione ww. artykule (oczywiście sam katalog świadczeń o podobnym charakterze jest otwarty). Przy czym owe elementy składowe "świadczenia o podobnym charakterze" powinny być w takiej proporcji by elementy charakterystyczne dla świadczeń nazwanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy przeważały nad elementami właściwymi dla innych świadczeń (innych niż wymienione z nazwy w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy) - tj. były elementami głównymi".

Jak wskazują powyższe pisma, do katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie należy zaliczać wszelkich usług posiadających charakter niematerialny, ale tylko i wyłącznie te z nich, które maja charakter podobny do usług w tym przepisie wprost wymienionych. Biorąc pod uwagę powyższe, usługi pośrednictwa w handlu nie mogą być zaliczone do katalogu usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko organów podatkowych w analogicznym stanie faktycznym.

Przedstawione przez Spółkę stanowisko, zgodnie z którym do usług pośrednictwa nie stosuje się art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało potwierdzone m.in. w piśmie z dnia 21 marca 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygnatura IP-PB3-423-115/08-2/JB oraz w piśmie z dnia 23 listopada 2006 r. Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie sygnatura 1471/DPZ/423/32/06/TG.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie "usługi pośrednictwa podlegające na wyszukaniu odpowiednich kontrahentów na rynkach zagranicznych nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podmioty te nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło położone jest zagranicą.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów, chyba że umowa międzynarodowa stanowi inaczej i przedstawiono aktualny certyfikat rezydencji.

W powołanym powyżej przepisie (art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy) został określony konkretny katalog świadczeń, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog ten nie jest wyczerpujący, jednakże nie ulega wątpliwości, że inne podlegające opodatkowaniu świadczenia muszą mieć charakter podobny do wskazanych w ustawie. Poprzez sformułowanie "świadczenia o podobnym charakterze" ustawodawca pozostawił otwarty katalog tych świadczeń, nie można jednak przyjmować, iż obejmuje on wszystkie pozostałe usługi w nim nie wymienione.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Podmioty te pełnią funkcje płatnika.

W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Wnioskodawca wskazał, iż prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży maszyn użytkowanych w branży górniczej, w ramach której dokonuje ich sprzedaży na rzecz odbiorców zagranicznych. Spółka korzysta w tym zakresie z usług pośredników (podmiotów zagranicznych), wyszukujących dla niej klientów na rynkach zagranicznych. W związku z powyższym, Spółka dokonuje wypłat wynagrodzeń na rzecz ww. podmiotów zagranicznych z tytułu nabywanych usług pośrednictwa.

Mając na uwadze powyższe, usługi pośrednictwa polegające na wyszukaniu odpowiednich kontrahentów na rynkach zagranicznych nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Zatem, dokonywanie przez Spółkę wypłat wynagrodzeń na rzecz podmiotów zagranicznych, nieposiadających zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 4a pkt 11 ww. ustawy, z tytułu nabywanych usług pośrednictwa, nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na zasadach art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy. Wnioskodawca nie ma obowiązku potrącenia podatku u źródła od płatności na rzecz zagranicznego usługodawcy ani uzyskania od niego certyfikatu rezydencji podatkowej.

Reasumując, wypłacanie przez Spółkę wynagrodzeń na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu usług pośrednictwa, nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto dodaje się, iż w zakresie zdarzenia przyszłego dot. podatku dochodowego od osób prawnych wniosek Spółki został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 2 grudnia 2008 r., Nr ILPB3/423-549/08-3/MM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.