ILPB3/423-536/12-4/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2012 przychodów i kosztów podatkowych w związku z podziałem przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 6 marca 2013 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2012 przychodów i kosztów podatkowych w związku z podziałem przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W 2012 r. w wyniku podziału spółki X Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca), doszło do przeniesienia do innej spółki z o.o. (dalej: Spółka) części majątku Wnioskodawcy - Wydziału Robót Instalacyjno - Budowlanych (dalej: Wydział). Na moment podziału wydzielany do Spółki Wydział stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych. Jednocześnie po dokonaniu podziału składniki, które pozostały u Wnioskodawcy stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca, w związku z funkcjonowaniem Wydziału, uzyskiwał przychody podatkowe, jak i ponosił koszty podatkowe, które zostały przez Niego ujęte dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w okresie od początku roku 2012 do dnia podziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek wykazania w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2012 przychody i koszty przyporządkowane do Wydziału od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia podziału i wydzielenia Wydziału do Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał On obowiązek uwzględnić w swoim rozliczeniu podatku dochodowego za rok 2012, przychody i koszty wykazane przez Wydział do dnia podziału. Przedmiotem sukcesji podatkowej na wydzielaną Spółkę będą natomiast przychody i koszty nierozliczone przez Wnioskodawcę do dnia podziału.

I.

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), osoby prawne przejmujące oraz osoby prawne powstałe w wyniku podziału, wstępują z dniem podziału lub wydzielenia we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Ponieważ na moment podziału wydzielany do Spółki Wydział stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych i jednocześnie po dokonaniu podziału składniki, które pozostały u Wnioskodawcy stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, Spółka wstąpiła więc we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe Wnioskodawcy związane ze składnikami majątku wchodzącymi w skład Wydziału.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie rozliczenia dochodu i wynikającego z niego podatku dochodowego nie można jednak mówić o prawach i obowiązkach pozostających w związku z konkretnymi składnikami majątku. Podatek dochodowy nie jest bowiem podatkiem wynikającym z faktu posiadania konkretnych składników majątku (jak to ma miejsce np. w przypadku podatku od nieruchomości czy podatku od środków transportowych). Obowiązek zapłaty tego podatku wynika z powstania dochodu, na który składa się działalność całej jednostki. Fakt wykazania określonego dochodu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie oznacza, że taki dochód jest wyłącznie efektem jej działalności.

Sukcesji w zakresie podatku dochodowego, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej, mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki związane z konkretnymi składnikami majątku ZCP (przykładowo Wnioskodawca będzie więc miał obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji podatkowej przyjętych przez Spółkę do składników majątku ZCP).

W piśmie uzupełniającym z dnia 6 marca 2013 r. Wnioskodawca sprostował treść powyższego akapitu wskazując, iż doszło do omyłki pisarskiej. I tak, właściwa treść akapitu jest następująca:

"Sukcesji w zakresie podatku dochodowego, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej, mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki związane z konkretnymi składnikami majątku ZCP (przykładowo Spółka będzie więc miała obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji podatkowej przyjętych przez Wnioskodawcę do składników majątku ZCP)".

II.

Gdyby nawet uznać, iż prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego można przypisać do konkretnych składników majątku przypisanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa należałoby uznać, iż w wyniku podziału przez wydzielenie sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które wynikając ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt).

Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki pozostające w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie "stany otwarte", tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia "pozostają" jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. Nie mogą być więc przedmiotem sukcesji podatkowej prawa i obowiązki, które pozostawały w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody oraz koszty dotyczące działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstały do dnia wydzielenia i zostały rozpoznane przez dzieloną spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2012 r. nr IPPB3/423-46/12-2/MS, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: "Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku uwzględnić w swoim rozliczeniu podatku dochodowego przychodów i kosztów wykazanych przez ZCP do dnia podziału Spółki. Przychody i koszty powinny zostać rozliczone przez Spółkę podlegającą podziałowi. Przedmiotem sukcesji będą natomiast przychody i koszty nierozliczone przed dniem podziału";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2010 r. nr IPPB3/423-203/10-3/EB: "Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez Spółkę przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, będzie np. kontynuacja stosowanej przez Spółkę dzieloną w stosunku do składników majątku, metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. Przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej nie będzie mógł być natomiast obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zostały już zgodnie z prawem rozliczone przez Spółkę dzieloną";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2010 r. nr IPPB3/423-158/10-2/ER, uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: " (...) S. uwzględni w swoim rozliczeniu rocznym zobowiązanie podatkowe powstałe do dnia wydzielenia od całości swojej działalności (łącznie z wydzielaną branżą). Spółka Wydzielona natomiast będzie kalkulować swój podatek dochodowy związany z wydzieloną branżą począwszy od dnia wydzielenia, z uwzględnieniem przychodów, które stały się należne po tej dacie oraz związanych z nimi kosztów. S., do końca roku podatkowego 2009/2010, będzie opłacać uproszczone zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Spółka Wydzielona będzie kalkulować zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych począwszy od dnia wydzielenia. Na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej będzie jednak ponosić odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przypisane wydzielanej branży przed dniem wydzielenia";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2009 r. nr IPPB3/423-216/09-2/ER, uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: "spółce przejmującej (M) będą przysługiwać tylko takie prawa i obowiązki, które wynikają z planu podziału. W rezultacie, spółka dzieląca się (J) była obowiązana do uwzględnienia w zeznaniu rocznym za 2008 rok zaliczek na podatek dochodowy od dochodów podatkowych rozpoznanych przez Spółkę do momentu podziału".

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał obowiązek uwzględnić w swoim rozliczeniu rocznym CIT-8 za 2012 r. przychody i koszty związane z działalnością Wydziału od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia podziału. Przedmiotem sukcesji podatkowej na Spółkę będą natomiast przychody i koszty nierozliczone przez Wnioskodawcę przed dniem podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.