ILPB3/423-51/09-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2008 r. (data wpływu 8 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należnego podatku od towarów i usług z tytułu przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy - jest prawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należnego podatku od towarów i usług z tytułu przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy.

Spółka traktuje ww. nieodpłatne przekazanie, jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W związku z orzeczeniami sądów administracyjnych (m.in. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. akt 1268/2007 oraz z dnia 5 października 2007 r., sygn. akt 1255/2007), zgodnie z którymi nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Spółce pojawiła się wątpliwość:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku opodatkowywania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem i jednocześnie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów, podatek należny z tytułu przekazania tych towarów będzie stanowił koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania towarów na cele reprezentacji lub reklamy, pozwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku należnego od tej czynności.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dostawę towarów należy traktować również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 3 tej ustawy, powyżej przywołanego przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

W związku z tym, że interpretacja art. 7 ust. 2 ww. ustawy, w oparciu o wykładnię wyłącznie gramatyczną budzi pewne wątpliwości, dla określenia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającego z ww. przepisu, konieczne jest sięgnięcie do wykładni o charakterze kompleksowym i interpretowanie przepisu art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa w ust. 3 - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 ww. ustawy przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 ustawy byłby zbędny. Jeśli zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również nieodpłatne przekazanie towarów na cele reklamy i reprezentacji w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem, pod warunkiem, że spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w jednolitej linii orzeczniczej organów podatkowych (m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 listopada 2008 r. nr ILPP2/443-780/08-3/AK oraz z dnia 19 sierpnia 2008 r. nr ILPP2/443-459/08-2/SJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2008 r. nr IPPP1-443-1456/08-6/RK).

Zdaniem Spółki, w przypadku opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z przedsiębiorstwem, podatek należny stanowi koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, przy czym kosztem uzyskania przychodów jest podatek należny w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie przepis art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż zakaz odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane.

Zgodnie z przywołanymi przepisami, jeśli Spółka opodatkuje podatkiem od towarów i usług nieodpłatne przekazanie na cele reprezentacji lub reklamy, to ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku należnego od tej czynności.

Stanowisko to potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych (m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPB3/423-183/08/MK z dnia 27 czerwca 2008 r., Naczelnik Lubelskiego Urzędu Skarbowego z dnia 24 września 2007 r. nr PD.423-53a/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 wskazanej powyżej ustawy, koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej oraz osobie fizycznej, wykonującej samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak szereg wyjątków. Na mocy przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów jest podatek należny w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami.

W tym miejscu należy podkreślić, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) uchylony został przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, uzależniający prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym oraz art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy, na który powołuje się Wnioskodawca, który stanowił, iż ograniczenie zawarte w ww. ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane.

Dyspozycja przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje sytuację opisaną w stanie faktycznym, czyli przekazanie towarów zakupionych przez podatnika na cele reprezentacji i reklamy. Oznacza to, że Spółka ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należnego podatku od towarów i usług od tych towarów.

Podsumowując, jeżeli Spółka - zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkowuje tym podatkiem czynności nieodpłatnego przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem i jednocześnie obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów, wówczas podatek należny z tytułu przekazania tych towarów może stanowić Jej koszt uzyskania przychodów.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie opisu zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja w dniu 1 kwietnia 2009 r. nr ILPB3/423-51/09-3/MC.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.