ILPB3/423-509/09-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku (data wpływu 7 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zagospodarowanie i utrzymanie zieleni wokół nowej siedziby Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zagospodarowanie i utrzymanie zieleni wokół nowej siedziby Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka poniosła znaczne kwoty na prace ogrodnicze wokół budynku (nowo wybudowanej siedziby). Wydatki poniesione na zagospodarowanie terenów zielonych wokół zakładu objęły m.in.:

* budowę oczka wodnego (łączny koszt - 74 054 zł brutto);

* koszt materiałów na przygotowanie terenów zielonych (kora, kamień, trawa, włóknina, drzewa liściaste, klon "Globusom", drzewa iglaste, krzewy liściaste, krzewy iglaste, żywopłoty, podłoże dla roślin, membrana EPDM (łączny koszt - 110 711 zł brutto);

* założenie trawnika (łączny koszt - 70 000 zł brutto);

* nasadzenie roślin, ściółkowanie (łączny koszt - 50 000 zł brutto);

* rozłożenie kamienia (łączny koszt - 5 400 zł brutto);

* system nawodnień (łączny koszt - 98 487 zł brutto);

* prace dodatkowe (łączny koszt - 50 180 zł brutto);

* projekt architektoniczny zagospodarowania terenu (łączny koszt - 5 327,87 zł brutto);

* decyzja wójta w sprawie usunięcia drzew i krzewów (łączny koszt - 51 286,41 zł brutto);

* podział geodezyjny działek (łączny koszt - 7 500 zł brutto);

* karczowanie samosiejek (łączny koszt - 19 500 zł brutto).

Ponadto Spółka ponosi bieżące wydatki na utrzymanie terenów zielonych w należytym stanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zagospodarowanie i utrzymanie zieleni wokół nowej siedziby Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na zagospodarowanie (m.in. zakup materiałów, posadzenie zieleni i drzew, założenie trawnika, wykonanie oczka wodnego itp.) terenów zielonych wokół nowej siedziby Spółki dotyczą bieżącej działalności Spółki, ponieważ mają na celu utrzymanie stanu technicznego i estetycznego terenu. Tym samym, jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Ustawodawca nie wskazał, jakie konkretne wydatki mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu bądź funkcjonowanie tego źródła.

Do kategorii kosztów uzyskania przychodów zalicza się zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Warunkiem jest jednak, aby zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia źródła przychodów lub jego zachowania. Wydatki te nie mogą również znajdować się w zamkniętym katalogu wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, zawartym w przepisach art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki na urządzanie terenów zielonych i ich pielęgnacja na nieruchomości będącej własnością Spółki bez wątpienia poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia źródła przychodów lub jego zachowania. Jednocześnie nie zostały one wymienione w zamkniętym katalogu wydatków, których nie uważa się z koszty uzyskania przychodów.

W szczególności nie są to koszty reprezentacji, do których zalicza się m.in. koszty poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Pojęcie reprezentacji nie zostało jednak zdefiniowane w przepisach podatkowych. W związku z tym, należy odwołać się do zakresu pojęciowego reprezentacji wypracowanego przez doktrynę i orzecznictwo, zgodnie z którym reprezentacja to okazałość, wystawność, ekskluzywność i wytwórczość.

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione na zagospodarowanie terenów zielonych wokół nowej siedziby nie stanowią kosztów reprezentacji. Spółka będąc właścicielem nieruchomości, zobowiązana jest do dbania o teren, który jest w Jej posiadaniu. Przygotowanie terenów zielonych wokół siedziby Spółki (założenie trawników, nasadzenia drzew i krzewów, oczko wodne, itp.) bez wątpienia wpływa na wizerunek Spółki, ale nie ma na celu stworzenia efektu ekskluzywności i wytworności.

Zdaniem Spółki, o tym czy wydatki na zagospodarowanie terenu powinny zostać zaliczone do kosztów reprezentacji nie przesądza wartość wydatków poniesionych przez Spółkę. Wysoka wartość poniesionych kosztów nie jest bowiem wynikiem ekskluzywności i wytworności, ale jest konsekwencją tego, iż teren wokół siedziby Spółki będący przedmiotem zagospodarowania jest znaczny. Świadczy o tym chociażby powierzchnia, na której założono trawnik (7 500 m ²) oraz powierzchnia, na której wykonano nasadzenia roślin oraz ściółkowanie (5 000 m ²).

W związku z powyższym, wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, mogą więc być rozliczone w kosztach w momencie ich poniesienia.

Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć m.in. w interpretacji Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź - Górna z dnia 8 maja 2007 r. (sygn. I-415/34/07), według którego "przyjąć należy, iż wydatki poniesione na zagospodarowanie, odtwarzanie i pielęgnację terenów zielonych wokół firmy (posadzenie kwiatów, krzewów, drzew, założenie trawnika oraz nawożenie, przycinanie i wykonywanie innych prac pielęgnacyjnych) mają pośredni związek z przychodem i stanowią koszty uzyskania przychodów bieżącej działalności firmy".

Wskazać również można na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu nr PDI/42181-0001/07/KMA z dnia 14 czerwca 2007 r. Organ podatkowy stwierdził, iż "spółka jako właściciel posesji zobowiązana jest do dbania o teren, który jest w jej posiadaniu (w tym wypadku jest to teren wokół jej zakładów). Nasadzanie kwiatów, ich pielęgnacja, koszenie trawników, grabienie, sprzątanie, nawadnianie, nawożenie, wymiana nasadzeń i inne tego typu czynności nie są działaniami skierowanymi na kreowanie wizerunku firmy poprzez okazałość i wystawność - mimo, że bez wątpienia na wizerunek ten wpływają - lecz przede wszystkim mają na celu utrzymanie posesji w należytym porządku. Wydatków związanych z wynajęciem firmy wykonującej powyższe czynności, nie można zatem zakwalifikować jako kosztów reprezentacji, nawet jeśli efektem ww. działań będzie upiększenie firmy".

Spółka uprzejmie prosi o dokonanie oceny stanu faktycznego i prawnego oraz potwierdzenie słuszności Jej stanowiska w tej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem w konsekwencji, warunkami kwalifikującymi dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów są:

* poniesienie kosztu w celu osiągnięcia przychodów (koszty bezpośrednio związane z przychodami) lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (koszty pośrednie),

* niezakwalifikowanie go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Konsekwencją takiego zapisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków na reprezentację.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak terminu "reprezentacja", dlatego też należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Przez reprezentację rozumie się "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007).

W odniesieniu do działalności gospodarczej, reprezentacja rozumiana jest jako działania, które polegają na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi i które mają na celu kształtowanie oraz utrwalanie korzystnego, pozytywnego wizerunku firmy na zewnątrz w relacji z kontrahentami, gośćmi i potencjalnymi klientami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka poniosła szereg wydatków związanych z zagospodarowaniem terenów zielonych wokół budynku oraz ponosi bieżące wydatki na utrzymanie ich w należytym stanie. Opisane wyżej działania, zdaniem Wnioskodawcy, nie mają na celu stworzenia efektu ekskluzywności i wytworności, a wysoka wartość poniesionych kosztów wynika z dużej powierzchni terenu wokół siedziby Spółki.

Wobec powyższego, wydatki wymienione we wniosku, poniesione na zagospodarowanie i pielęgnację terenów zielonych wokół siedziby Wnioskodawcy, jeżeli mają na celu utrzymanie stanu technicznego i estetycznego terenu, jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami stanowić będą koszty uzyskania przychodów stosownie do postanowień przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w przypadku zakupu i montażu systemu nawodnień stwierdza się, że może stanowić on samodzielny środek trwały. W takiej sytuacji, należy uwzględnić dodatkowo przepis szczególny - art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość systemu nawodnień podlegać będzie zatem zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Jeżeli jednak ww. system nawodnień nie będzie spełniał definicji środka trwałego, wówczas koszt jego zakupu i montażu można uznać za koszt uzyskania przychodów stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 powyższej ustawy, jako koszt bieżącej działalności Spółki, w dacie poniesienia.

Jednocześnie nadmienia się, iż prawidłowe zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem ich celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem, bowiem na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, ponieważ to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z zagospodarowaniem i utrzymaniem terenów zielonych wokół nowej siedziby Spółki należy uznać za koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism organów podatkowych stwierdzić należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.