ILPB3/423-5/11-2/GC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2010 r. (data wpływu 31 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodów mieszczących się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi korzystających ze zwolnienia od podatku dochodowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodów mieszczących się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi korzystających ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wspólnota Mieszkaniowa składa się z lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni 320,86 m ² i lokali użytkowych o łącznej powierzchni 337,49 m ^2. Lokale użytkowe stanowią 51,26% całej powierzchni użytkowej budynku (wynosi ona 658,35 m ²).

Uznać zatem należy, że lokale Wspólnoty (mieszkalne i użytkowe) znajdują się w budynku niemieszkalnym. Budynki mieszkalne bowiem, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest dla celów mieszkalnych.

W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem.

Taki podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne znajduje wyraz również w Klasyfikacji Środków Trwałych.

Właściciele lokali użytkowych i właściciele lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku niemieszkalnym wnoszą opłaty na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz na pokrycie kosztów związanych bezpośrednio z eksploatacją lokali (opłaty za media).

Opłaty wnoszone przez właścicieli lokali mają charakter opłat zaliczkowych, które podlegają rozliczeniu z poszczególnymi właścicielami do wysokości faktycznie poniesionych kosztów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłaty właścicieli lokali użytkowych i lokali mieszkalnych, znajdujących się w budynku niemieszkalnym wniesione na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz na pokrycie kosztów związanych bezpośrednio z eksploatacją lokali (opłaty za media) mieszczą się w pojęciu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, korzystających ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpływy od właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w budynku niemieszkalnym nie będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku od osób prawnych, zwolnione z podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych, prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Należy rozstrzygnąć, co stanowi "zasób mieszkaniowy" i czy wpłaty od właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych w budynkach niemieszkalnych są dochodami uzyskanymi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W większości organy podatkowe wskazują, że pojęcie zasoby mieszkaniowe użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Zdaniem Wspólnoty, w tak rozumianym pojęciu zasobów mieszkaniowych nie mieszczą się lokale mieszkalne i lokale użytkowe, usytuowane w budynkach niemieszkalnych.

Powyższe wydają się potwierdzać m.in. następujące interpretacje:

Dlatego też Wspólnota uważa, że wpłaty od właścicieli lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, znajdujących się w budynku niemieszkalnym, należy opodatkować podatkiem dochodowym (nie korzystają ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zakres i kompetencja działania wspólnoty mieszkaniowej zostały ściśle określone w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniowa tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. ustawy, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu (...), uczestniczy w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej (...). W myśl art. 14 ww. ustawy, na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

Zasadniczym źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, zgodnie z art. 15 ww. ustawy, są zaliczki wnoszone przez jej członków w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu.

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemajace osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powyższej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się m.in.:

* przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

* kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 (...).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem, aby dochód podmiotów, o których mowa w powyższym artykule korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

* dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Aby dokonać prawidłowej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy odwołać się do definicji zasobów mieszkaniowych, zgodnie z którą przez pojęcie "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć:

Przez "zasoby mieszkaniowe" należy zatem rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (zaliczki) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W języku potocznym, pojęcie "gospodarka" oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych" określa rzeczy związane z mieszkaniem. W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają natomiast dochody uzyskane z:

* gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

* innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wspólnota Mieszkaniowa składa się z lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni 320,86 m ² i lokali użytkowych o łącznej powierzchni 337,49 m ^2. Lokale użytkowe stanowią 51,26% całej powierzchni użytkowej budynku (wynosi ona 658,35 m ²). Wobec tego, w myśl przepisów Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych oraz Klasyfikacji Środków Trwałych, Wnioskodawca traktuje budynek jako niemieszkalny.

Zdaniem Wspólnoty, w pojęciu zasobów mieszkaniowych nie mieszczą się lokale mieszkalne i lokale użytkowe, usytuowane w budynkach niemieszkalnych.

Odnosząc powyższe do tak przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wspólnota Mieszkaniowa, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, uzyskuje przychody zarówno z działalności w zakresie gospodarki mieszkaniowej dot. lokali mieszkalnych, jak i z innej działalności, z której dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Do tych ostatnich należy zaliczyć wpłaty właścicieli lokali użytkowych, które nie pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istotą tych lokali jest bowiem ich niemieszkalne przeznaczenie.

W tej sytuacji, gdy podatnicy uzyskują jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązani są oni do prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów (art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) tak, aby możliwe było prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Wspólnota jest więc obowiązana, stosując przepisy art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podzielić przychody na te pochodzące z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz na te z działalności pozostałej.

W tym miejscu należy wskazać, że oprócz uzyskiwanych wpłat i ponoszonych kosztów związanych z lokalami mieszkalnymi i lokalami użytkowymi Wspólnota Mieszkaniowa zarządza częścią wspólną nieruchomości. W tym przypadku wpłaty i wydatki dotyczące części nieruchomości wspólnej przynależącej do mieszkań stanowią przychody i koszty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, natomiast wpłaty i wydatki dotyczące nieruchomości wspólnej w części przypadającej na lokale użytkowe stanowią przychody i koszty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów związanych z przychodem, należy wskazać na treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Podatnik może więc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Następnie prawidłowo ustalone koszty uzyskania przychodów należy przyporządkować do przychodów odnoszących się do poszczególnych źródeł.

Z uregulowań art. 15 ust. 2 ww. ustawy wynika natomiast, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W myśl ust. 2a ww. regulacji, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Pamiętać jednak należy, że ustalanie wielkości kosztów zgodnie z ww. zasadami może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów wspólnych dla obu źródeł przychodu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów. Tylko do takich kosztów uzasadnione jest zastosowanie proporcji, o której mowa w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w pojęciu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, korzystających ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mieszczą się tylko wpłaty właścicieli lokali mieszkalnych wniesione na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz na pokrycie kosztów związanych bezpośrednio z eksploatacją tych lokali (opłaty za media). Warunkiem jednak zwolnienia jest przeznaczenie ich na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Natomiast, w pojęciu tych dochodów nie mieszczą się ww. wpłaty od właścicieli lokali użytkowych, które nie korzystają z tego zwolnienia.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie mają regulacje prawne zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a przede wszystkim treść art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy. Bez znaczenia dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy są podniesione przez Wnioskodawcę argumenty, iż skoro zgodnie z PKOB i KŚT budynek ten jest klasyfikowany jako niemieszkalny, to powyższe wpłaty dot. zarówno lokali użytkowych, jak i mieszkalnych, należy traktować jako nie mieszczące się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.