ILPB3/423-497/08-3/HS - W jaki sposób należy ustalić koszt uzyskania przychodów, w przypadku wydzielenia udziałów w spółce zależnej (nabytych w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa)?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2008 r. (data wpływu 13 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku wydzielenia udziałów spółki zależnej nabytych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 9 października 2008 r. (data wpływu 10 października 2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku wydzielenia udziałów spółki zależnej nabytych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka nabyła w 2007 r. udziały w jednej ze swoich spółek zależnych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tą transakcją, Spółka nie rozpoznała przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obecnie, w ramach działań restrukturyzacyjnych, Spółka planuje dokonanie wydzielenia powyższych udziałów (nabytych w zamian za wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa), wraz z innym majątkiem (niestanowiącym zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w drodze podziału przez wydzielenie - w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r., Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić koszt uzyskania przychodów, w przypadku wydzielenia udziałów w spółce zależnej (nabytych w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wydzielenia udziałów w spółce zależnej (nabytych w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa), koszt uzyskania przychodów powinien zostać ustalony w oparciu o treść art. 15 ust. 1ł ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), tekst jedn. na podstawie wartości rynkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w zamian za którą nabyte zostały udziały spółki zależnej.

Uzasadnienie stanowiska.

W ocenie Spółki, w przypadku omawianego podziału przez wydzielenie, podstawę do ustalenia kosztu uzyskania przychodów dla przychodów z tytułu wydzielenia udziałów stanowi art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 (tekst jedn. przychodu wynikającego z podziału przez wydzielenie), są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przenoszonych w ramach podziału przez wydzielenie, podstawą wyliczenia kosztów uzyskania przychodów jest faktyczny koszt nabycia tych składników majątku, pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (tzw. wartość podatkowa netto).

W przypadku przenoszonych w ramach podziału przez wydzielenie udziałów (czyli składników majątkowych, w odniesieniu do których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych), podstawą ustalenia kosztu uzyskania przychodów powinien być zatem faktyczny wydatek poniesiony na nabycie tych udziałów. W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, kosztem uzyskania przychodów jest wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustalona na potrzeby transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (z uwzględnieniem art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), na podstawie której Spółka uzyskała udziały spółki zależnej oraz na podstawie której zarejestrowano w Krajowym Rejestrze Sądowym podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki. W ocenie Spółki, jest to wartość odpowiadająca faktycznym wydatkom poniesionym przez Spółkę na nabycie tych udziałów.

Zdaniem Spółki, w przypadku podziału przez wydzielenie, w ramach którego przenoszone są również udziały nie dochodzi do odpłatnego zbycia tych udziałów, a zatem dla ustalenia kosztu uzyskania przychodów dla tej transakcji zastosowania nie znajdzie przepis art. 15 ust. 1k ustawy o CIT, gdyż przepis ten dotyczy wyłącznie przypadków odpłatnego zbycia udziałów.

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę przepisy Kodeksu spółek handlowych (art. 529 § 1 pkt 4), podział przez wydzielenie nie może zostać uznany za transakcję odpłatną. W przypadku podziału przez wydzielenie, zgodnie z regulacjami Kodeksu Spółek Handlowych nie następuje bowiem jakakolwiek czynność, która mogłaby zostać potraktowana jako odpłatne zbycie z perspektywy Spółki. Ponadto, zgodnie z wykładnią językową, odpłatny oznacza "taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny" (Słownik Języka Polskiego PWN, pod red. prof. M. Szymczaka). Zdaniem Spółki, w omawianym przypadku nie następuje transakcja odpłatna, gdyż podmiot dzielony (Spółka) nie otrzymuje z tytułu tej transakcji wynagrodzenia. Takie podejście znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Oddział Zamiejscowy w Bielsku-Białej z dnia 23 kwietnia 2007 r. (sygn. IPBJ/4407-0022/07/1), decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 26 czerwca 2006 r. (sygn. PI/005-1570/05/P/09).

Spółka pragnie ponadto wskazać, iż biorąc pod uwagę charakter prawny podziału przez wydzielenie, z punktu widzenia Spółki, nie wydaje się w ogóle właściwym potraktowanie tego zdarzenia jako transakcji gospodarczej. W szczególności, będące skutkiem podziału przeniesienie części majątku spółki dzielonej na spółkę przejmującą stanowi w istocie element dokonywanych przekształceń własnościowych zaangażowanych w podział podmiotów. W efekcie, biorąc dodatkowo pod uwagę zasadniczy cel omawianej instytucji prawnej (jak sama nazwa wskazuje, jest nim dokonanie podziału podmiotu prawa handlowego), nie sposób dopatrzyć się w tym zakresie jakichkolwiek cech transakcji biznesowej (w tym odpłatności). Ponadto, w ramach podziału przez wydzielenie dochodzi do przeniesienia praw majątkowych spółki dzielonej na spółkę przejmującą. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na fakt, że przedmiotowe przeniesienie, a także objęcie akcji spółki przejmującej, jest jednym z elementów konstrukcyjnych omawianej instytucji prawnej, stanowiąc konsekwencję podjęcia decyzji o podziale danego podmiotu na podstawie właściwego przepisu Kodeksu spółek handlowych (art. 529 § 1 pkt 4). Przeniesienie praw spółki przejmowanej następuje zatem: na mocy uchwały podjętej przez akcjonariuszy zainteresowanych podmiotów, z mocy samego prawa, na podstawie sukcesji uniwersalnej, z dniem określonym przepisami ustawy (dzień podziału).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, nie jest właściwe twierdzenie, iż przeniesieniu własności części majątku spółki przejmowanej towarzyszy świadczenie wzajemne ze strony spółki przejmującej. W szczególności, oba wymienione zdarzenia stanowią wyłącznie element oraz prawną konsekwencję przeprowadzonego podziału przez wydzielenie. Zatem, z tytułu przeniesienia własności części swojego majątku po stronie spółki przejmowanej brak jest jakiegokolwiek roszczenia o działanie wzajemne od spółki przejmującej.

Spółka pragnie zatem podkreślić, iż w Jej ocenie, przepisem, na podstawie którego należy dokonywać ustalenia wysokości kosztów podatkowych dla przychodu z tytułu wydzielenia udziałów w przypadku podziału przez wydzielenie jest art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, za podstawę określenia wysokości kosztu podatkowego powinna być przyjęta wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustalona na potrzeby transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (z uwzględnieniem art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), na podstawie której Spółka uzyskała udziały spółki zależnej oraz na podstawie której zarejestrowano w Krajowym Rejestrze Sądowym podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki. W ocenie Spółki, jest to wartość odpowiadająca realnym kosztom poniesionym przez Spółkę na nabycie tych udziałów, tekst jedn. wydatek, o którym mowa w art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.