ILPB3/423-408/08-4/ŁM - Strata powstała na sprzedaży maszyn i urządzeń firmie złomującej jako koszt uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2008 r. (data wpływu 30 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Sp. z o.o. w 2005 i 2006 r. nabyła park maszynowy. Nabyte maszyny i urządzenia przyjęte zostały na stan jako środki trwałe. Sp. z o.o. jest wyspecjalizowaną spółką zarządzającą jedynie nabytym parkiem maszynowym (dzierżawa, sprzedaż).

Podstawową działalnością gospodarczą Spółki jest wynajem maszyn i urządzeń (7134Z) oraz sprzedaż maszyn i urządzeń. W tym zakresie Spółka na przestrzeni ostatnich lat uzyskiwała przychody.

Stan faktyczny Nr 1.

W odniesieniu do części parku maszynowego umowa dzierżawy została rozwiązana ze skutkiem na 31 grudnia 2006 r. Spółka prowadziła jednak nadal podstawową działalność gospodarczą w zakresie "wynajmu maszyn i urządzeń" w odniesieniu do pozostałej części parku maszynowego. Spółka uzyskiwała również przychody ze sprzedaży maszyn i urządzeń.

W uzupełnieniu z dnia 30 września 2008 r. wskazano, iż po rozwiązaniu z dniem 31 grudnia 2006 r. ogólnej umowy dzierżawy w odniesieniu do części parku maszynowego Spółce nie udało się znaleźć już tak dużego dzierżawcy maszyn (jak dotychczasowy). Spółka prowadziła jednak rozmowy z producentami mebli na Pomorzu i w południowej Polsce. W efekcie tych rozmów nastąpiła incydentalna dzierżawa maszyn, które uprzednio były przedmiotem ogólnej umowy dzierżawy, jak np. dzierżawa szlifierki taśmowej, strugarki grub., obrabiarki wielooperacyjnej 53, frezarki, pilarki formatowej, automatu do lakierowania, urządzenia do spinania taśmy, kuper spajarki, suszarki dyszowej, pilarki kątowej, szlifierki, kanałów suszarniczych.

Stan faktyczny Nr 2.

Maszyny, które były przedmiotem rozwiązanej umowy dzierżawy, zostały w miarę możliwości sprzedane w 2007 r. W pozostałym zakresie park maszynowy (który był uprzednio przedmiotem rozwiązanej umowy dzierżawy) został ostatecznie na początku 2008 r. sprzedany firmie złomującej. Sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT (cena sprzedaży wyniosła netto 25.000,00 zł).

Stan faktyczny Nr 3.

Z dniem 31 maja 2008 r. Spółka rozwiązała ostatnią z łączących ją umów dzierżawy, tym samym począwszy od 1 czerwca 2008 r. Spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej w jednym z podstawowych zakresów jej działalności, tj. wynajmie maszyn i urządzeń. Spółka zamierza zbyć posiadany park maszynowy, a w zakresie, w jakim nie uda się znaleźć nabywców, Spółka sprzeda maszyny i urządzenia firmie złomującej (poza wynajmem maszyn i urządzeń Spółka zajmuje się obrotem, handlem maszynami i urządzeniami przemysłowymi).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań dot. podatku dochodowego od osób prawnych, został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 30 września 2008 r., Nr ILPB3/423-408/08-3/ŁM oraz Nr ILPB3/423-408/08-5/ŁM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt amortyzacji maszyn i urządzeń stanowi koszt uzyskania przychodu, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niezależnie od faktu rozwiązania umowy dzierżawy, której przedmiotem były maszyny i urządzenia. Spółka jest przedsiębiorcą, który zajmuje się tylko i wyłącznie zarządzaniem nabytym parkiem maszynowym (dzierżawa, sprzedaż maszyn i urządzeń).

Spółka stoi na stanowisko, że jako iż jest przedsiębiorcą, w którego zakres działalności wpisany jest najem maszyn i urządzeń oraz którego dodatkową działalnością jest obrót maszynami i urządzeniami - koszt stanowiący równowartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie podatkowej w odniesieniu do całości parku maszynowego, Stanowic będzie koszt podatkowy. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (...) dokonane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają stanowiące własność podatnika (...) kompletne i zdatne do użytku (...) maszyny i urządzenia o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do użytkowania na podstawie umowy najmu, dzierżawy (...). Stosownie natomiast do przepisu szczególnego art. 16c pkt 5 ustawy nie podlegają amortyzacji takie składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w takim przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności.

W przypadku Spółki podstawowa działalność gospodarcza była kontynuowana (rozwiązana została tylko jedna umowa dzierżawy). Do 31 maja 2008 r. Spółka miała podpisaną dodatkową umowę dzierżawy na pokaźny park maszynowy. Poza tym zaznaczenia wymaga fakt, ze Spółka ma specyficzny profil działalności, który polega tylko na wynajmie i obrocie maszynami przemysłowymi.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że w związku z faktem, że nie zaprzestała prowadzenia działalności, w której maszyny i urządzenia były używane (mimo rozwiązania jednej z umów dzierżawy, Spółka nadal wynajmowała maszyny i urządzenia w okresie amortyzacji podatkowej maszyn i urządzeń leżących u podstaw zapytania) - Spółka miała prawo do amortyzacji podatkowej od całości maszyn i urządzeń.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, strata powstała na sprzedaży maszyn i urządzeń firmie złomującej stanowi koszt podatkowy, w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 in fine w związku z art. 16 ust. 1 pkt 5, w nawiązaniu do art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko swoje Spółka argumentuje w następujący sposób:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt amortyzacji maszyn i urządzeń stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niezależnie od faktu rozwiązania ostatniej umowy dzierżawy. W powyższym przypadku mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją: Spółka jest przedsiębiorcą, który zajmuje się tylko i wyłącznie zarządzaniem nabytym parkiem maszynowym (dzierżawa, sprzedaż maszyn i urządzeń). Z dniem 31 maja 2008 r. uległa rozwiązaniu ostatnia umowa dzierżawy. Spółka jednak nadal jest właścicielem parku maszynowego i sprawuje nad nim zarząd, skupiając się jednak na sprzedaży maszyn i urządzeń. Stosownie do przepisu art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają amortyzacji takie składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w takim przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności. Spółce posłuży park maszynowy w ubocznej działalności gospodarczej, polegającej na obrocie maszynami. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie można uznać, iż nastąpiło "zaprzestanie działalności, w której środki trwałe były używane". W przypadku Spółki środki trwałe są sednem/przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej. Przeciętny podatnik nabywa maszynę do szycia, którą wykorzystuje w procesie szycia. Jeżeli zmieni profil działalności i zacznie naprawiać buty, koszt amortyzacji tej maszyny powinien zostać wyłączony z amortyzacji. Na opisanym przykładzie Wnioskodawca jest Spółką, której działalność nie polega na szyciu przy użyciu maszyny, lecz polega na wynajmowaniu za odpłatnością "maszyny do szycia" oraz obrotem maszynami szwalniczymi. Przy rozwiązaniu umów dzierżawy Spółka nadal prowadzić będzie działalność gospodarczą, która skupiać będzie się na sprzedaży maszyn. W związku z tym Spółka stoi na stanowisku, że nie znajdzie zastosowania przepis art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazujący na konieczność wyłączenia amortyzacji podatkowej w związku z zaprzestaniem działalności, w której maszyny były wykorzystywane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego w pytaniu drugim stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

W art. 16 ust. 1 tejże ustawy ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z zastosowania wykładni a contrario tego przepisu przyjąć należy, że kosztem uzyskania przychodów będą straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane.

Natomiast, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest wystąpienie zmiany rodzaju działalności powodującej utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej.

Dla podatkowej kwalifikacji strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych decydującym pozostaje ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało rezygnacją przez podatnika z prowadzenia określonego rodzaju działalności, w której to działalności wykorzystywany był ten likwidowany środek trwały.

Z opisanej przez Spółkę sytuacji wynika, iż decyzja o likwidacji środków trwałych niezwiązana jest ze zmianą rodzaju działalności. Pomimo likwidacji wskazanych we wniosku środków trwałych, Spółka w dalszym ciągu prowadzi działalność, w której były one wykorzystywane.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż w sytuacji sprzedaży maszyn czy urządzeń stanowiących Jej środki trwałe, kwota należna z tytułu sprzedaży będzie stanowiła przychód należny z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 ww. ustawy), który jest obowiązana wykazać wraz z innymi przychodami z działalności gospodarczej, zaś kosztem uzyskania przychodu będzie niezamortyzowana wartość wydatków na nabycie lub wytworzenie tego sprzedanego składnika. Strata zaś uzyskana na sprzedaży środka trwałego będzie jedynie wynikała z porównania przychodu należnego ze sprzedaży i kosztu uzyskania tego przychodu w wartości określonej w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle tego, kosztem uzyskania przychodu będzie niezamortyzowana wartość środka trwałego, który został sprzedany i to pod warunkiem, że przed sprzedażą Spółka nie zaliczyła do tych kosztów jego nieumorzonej wartości z przyczyn innych niż sprzedaż.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.