ILPB3/423-398/09-5/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2009 r. (data wpływu 1 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* uznania zapłaconej kary umownej za koszt uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe,

* uznania opłaty za przekroczenie limitu kilometrów za koszt uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 20 sierpnia 2009 r. (data wpływu 24 sierpnia 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów zapłaconej kary umownej i opłaty za przekroczenie limitu kilometrów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka rozwiązała umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed upływem okresu leasingu. Powodem wcześniejszego zerwania umowy był fakt dalszej nieprzydatności tego samochodu do prowadzenia działalności gospodarczej (członek zarządu został odwołany z pełnienia funkcji).

Firma leasingowa, zgodnie z postanowieniami umowy leasingu, obciążyła Spółkę karą umowną oraz opłatą za przekroczenie limitu kilometrów (rzeczywisty przebieg kilometrów rozliczony po zakończeniu umowy był wyższy od przewidywanego).

Wnioskodawca oszacował, że gdyby nie rozwiązał tej umowy, poniósłby koszty związane z utrzymaniem nieużywanego samochodu znacznie przekraczające koszty zerwania umowy.

Pismem z dnia 20 sierpnia 2009 r. Spółka wyjaśniła, iż:

* Uchwała Walnego Zgromadzenia Wspólników nie zawiera przyczyn odwołania członka Zarządu. Spółka może jedynie pośrednio wskazać, że wynikało to ze zmian organizacyjnych Spółki.

* Wskazana we wniosku umowa leasingu operacyjnego była zawarta na okres od 24 października 2005 r. do 23 października 2007 r. i przedłużona o 12 miesięcy do 23 października 2008 r. a zerwanie umowy nastąpiło 12 marca 2008 r. Wnioskodawca nadal leasinguje dwa samochody u tej samej firmy leasingowej.

* Powodem przekroczenia przez Wnioskodawcę limitu kilometrów była ilość zadań służbowych.

* Koszt kary umownej wyniósł 7.147,34 zł, natomiast dalsze raty leasingowe nieużywanego samochodu wyniosłyby 28.425,44 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłacona przez Spółkę kara umowna i opłata za przekroczenie limitu kilometrów będą kosztami uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W zawartym, w art. 16 ust. 1 tej ustawy, zamkniętym katalogu wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca uwzględnił kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością kontraktową z tytułu innego rodzaju postanowień umownych. Oznacza to, że kary umowne i opłaty inne niż wymienione, w tym z tytułu zerwania umowy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wyraźnego stwierdzenia, że pomiędzy poniesionym wydatkiem, a osiągniętym przychodem musi zachodzić skonkretyzowany i bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, ponieważ nie wszystkie koszty ponoszone przez podatników są bezpośrednio związane z osiągnięciem przychodu. Związek ten może mieć także charakter pośredni.

Są takie sytuacje i zdarzenia gospodarcze, które z ekonomicznego punktu widzenia bardziej preferują rezygnację z zawartej umowy i poniesienie dodatkowych kosztów niż podejmowanie ekonomicznie nietrafnych i przynoszących straty decyzji gospodarczych w prowadzeniu przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca oszacował, że gdyby wcześniej nie rozwiązał umowy leasingu, poniósłby koszty utrzymania nieużywanego samochodu znacznie przekraczające koszty zerwania umowy. Z kolei rozwiązanie umowy bez dokonania tego wydatku, wiązać by się mogło z wszczęciem przez stronę przeciwną postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, którego kosztami zostałaby w konsekwencji obarczona.

Decydując się na poniesienie kary, Spółka unika konsekwencji w zakresie naliczania przez leasingodawcę wyższych kosztów (odsetek), bądź kosztów związanych z egzekucją. Istnieje zatem związek z prowadzoną działalnością Spółki.

Dążenie do zminimalizowania uszczerbku na własnym majątku Spółki, należy uznać za działanie pozwalające zakwalifikować poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodu, jako działanie mające w szczególności na uwadze zachowanie (zabezpieczenie) źródła przychodów za jaki należy uznać własny majątek.

Ponadto, Spółka decydując się na zapłatę przedmiotowych kar, wzmacnia swoją pozycję, jako podmiotu gospodarczego realizującego zobowiązania wynikające z zawartych umów. Wzmocnienie tej pozycji następuje na rzecz ewentualnych przyszłych kontrahentów, jak i wspomnianego leasingodawcy (z którym to Spółka ponownie nawiązała współpracę). Gdyby Wnioskodawca nie przestrzegał postanowień zawieranych umów, naraziłby się na utratę zaufania i wiarygodności u kontrahentów, co mogłoby skutkować utratą źródła przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie uznania zapłaconej kary umownej za koszt uzyskania przychodów jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie uznania opłaty za przekroczenie limitu kilometrów za koszt uzyskania przychodów jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów" zawartego w ww. regulacji prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka zawarła z firmą leasingową umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego i rozwiązała ją przed upływem okresu leasingu. W związku z tym, Spółka została obciążona na podstawie tej umowy obowiązkiem do zapłaty kary umownej.

Należy zauważyć, iż sam fakt nie zaliczenia tego rodzaju kar do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, nie decyduje jeszcze o tym, czy wydatek ten jest kosztem uzyskania przychodów. Wydatek taki musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. winien zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku kara umowna zapłacona w związku z odstąpieniem od umowy leasingu, pomimo, iż dyktowana rachunkiem ekonomicznym, nie przesadza o tym, że jest to działalnie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Podatnik poniósł bowiem ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, a zapłacona kara umowna jako wynik podjętych przez Spółkę decyzji o odstąpieniu od umowy, stanowi konsekwencję tego ryzyka i nie może być przerzucana na Skarb Państwa, przy pomocy przepisów podatkowych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż zapłacona przez Spółkę kara umowna nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

W zakresie dotyczącym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej przez Spółkę opłaty za przekroczenie limitu kilometrów, w związku z faktem, iż rzeczywisty przebieg kilometrów rozliczany po zakończeniu umowy był wyższy od przewidywanego, należy stwierdzić, iż opłata ta nie jest wykluczona na podstawie katalogu zawartego w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza co prawda obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu przy wykorzystaniu samochodu osobowego nie stanowiącego składnika majątku w prowadzonej działalności gospodarczej (tj. nie będącego środkiem trwałym w firmie). Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się w tym przypadku wartość faktycznie poniesionych wydatków, nie większą jednak niż kwota wynikająca z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu. Jednakże, stosownie do art. 16 ust. 3b tej ustawy, ograniczenie wymienione w ww. artykule, nie dotyczy samochodów użytkowanych na podstawie umowy leasingu zdefiniowanej w art. 17a pkt 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym, wydatek w postaci opłaty za przekroczenie limitu kilometrów, może stanowić - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt uzyskania przychodów, jeżeli zastał prawidłowo udokumentowany.

Podkreślić bowiem należy, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Tym samym, stanowisko Podatnika w zakresie zapłaconej opłaty za przekroczenie limitu kilometrów, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno