ILPB3/423-389/13-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2013 r. (data wpływu 22 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca jako Towarzystwo Budownictwa Społecznego (dalej: Spółka) posiada większościowego właściciela, którym jest Gmina Miejska. Spółka prowadzi księgi rachunkowe. Działalność Spółki głównie związana jest z gospodarką zasobem mieszkaniowym. W roku 2006 Gmina Miejska wniosła do Spółki w zamian za objęcie w niej udziałów wkład w postaci między innymi:

* aportu, na który składało się prawo własności nieruchomości w udziale wynoszącym 969/1000 zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym (bez lokalu użytkowego - kotłowni w podpiwniczeniu) wraz z działką gruntu oznaczoną nr 2/316, obręb X, AM-5 o powierzchni 1.926 m² położonej w Z. przy ul. E.O. (...) o wartości 3.270.200,00 zł.

Przedmiotowy budynek mieszkalny 43-lokalowy położony przy ul. O. (...) w Z. był zamieszkały przez najemców, z którymi zakład budżetowy Gminy Miejskiej (Miejski Zakład Gospodarki Mieszkaniowej) zawarł wcześniej umowy najmu między innymi na czas nieokreślony. Czynność wniesienia aportu do Spółki została potwierdzona aktem notarialnym z dnia 27 kwietnia 2006 r. i zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz w akcie założycielskim Spółki.

Powyższe zostało zaskarżone przez Organ Nadzoru - Wojewodę. W uzasadnieniu wyroku Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2008 r. wskazano, że: "(...) wniesienie przez gminę do spółki z o.o. aportu w postaci nieruchomości zabudowanej domem wielolokalowym, w którym występuje najem lokali mieszkalnych na czas nieoznaczony, bez wyczerpania procedury określonej w art. 34 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi rażące naruszenie prawa i prowadzi do stwierdzenia, że akt prawny podjęty przez organ wykonawczy gminy w tym zakresie musi być uznany za wydany z naruszeniem prawa (...)". Skarga kasacyjna, jaką od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniosła Gmina Miejska została oddalona na mocy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2008 r.

W tym miejscu na podkreślenie zasługuje fakt, że zgodnie z art. 36 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), naruszenie zasad zbywania nieruchomości określonych w art. 34 tejże ustawy, pociąga za sobą konsekwencje w postaci odpowiedzialności odszkodowawczej. Czynność zbycia nieruchomości nie staje się nieważna, a zatem nabywca nieruchomości (w tym przypadku Spółka) pozostaje nim bez względu na stwierdzone uchybienia. Stwierdzenie w postępowaniu administracyjnym naruszenia prawa nie wiąże się z unieważnieniem czynności prawnej.

W związku z powyższym, celem wykonania prawomocnego wyroku Sądu Gmina Miejska zamierza na podstawie stosownych uchwał nabyć od Spółki udział w wysokości 7.656/10.000 części w prawie własności wskazanej na wstępie nieruchomości, w granicach którego to udziału Spółce przysługuje wyłączne prawo własności samodzielnych, niewyodrębnionych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniami przynależnymi wynoszącej 1.857,91 m^2. Nabycie to zostanie dokonane poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki w celu umorzenia za wynagrodzeniem (w wysokości 1.000,00 zł za udział) udziałów Gminy Miejskiej w Spółce o kwotę 2.582.000,00 zł, tj. z kwoty 8.093.000,00 zł do kwoty 5.511.000,00 zł.

Spółka informuje, że ze względu na fakt, iż część lokali w przedmiotowym budynku mieszkalnym przy ulicy O. (...) w Z. została już zasiedlona najemcami spełniającymi warunki określone przez Spółkę, stąd wykonanie wyroku tych lokali nie obejmie. Z tego też względu wyodrębniono wszystkie lokale w tej nieruchomości, a Starostwo Powiatowe w Zgorzelcu wydało zaświadczenia o samodzielności dla każdego z nich. Wartość 34 lokali mieszkalnych, które mają być przeniesione ze Spółki do zasobów Gminy Miejskiej ustalono poprzez procentowe obniżenie pierwotnej wartości aportu rzeczowego obejmującego przedmiotową nieruchomość (proporcjonalnie do udziału 34 lokali w całości przeniesionej pierwotnie nieruchomości przy ul. E.O. (...) w Z. do Spółki).

Informuje się, że zgodnie z postanowieniami aktu założycielskiego Spółki między innymi:

* udziały w Spółce mogą być umarzane,

* umorzenie udziału wymaga uchwały Zgromadzenia Wspólników,

* umorzenie udziałów następuje z czystego zysku albo z zachowaniem przepisów o obniżeniu kapitału zakładowego,

* umorzenie udziałów może nastąpić za zgodą Wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę lub bez zgody Wspólnika,

* umorzenie udziałów bez zgody Wspólnika może nastąpić w następujących przypadkach: działanie na niekorzyść Spółki, wszczęcie wobec Wspólnika postępowania upadłościowego,

* w zamian za umorzenie udziału Wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości określonej w uchwale Zgromadzenia Wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego wynagrodzenie nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy. Za zgodą Wspólnika umorzenie może nastąpić bez wynagrodzenia,

* udział ulega przymusowemu umorzeniu na mocy aktu założycielskiego Spółki bez podjęcia uchwały przez Zgromadzenie Wspólników (umorzenie automatyczne) w przypadku ziszczenia się następujących zdarzeń: utrata przez Wspólnika zdolności do czynności prawnych, likwidacja Wspólnika.

W dniu 23 lipca 2013 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, na którym wymaganą większością głosów została powzięta między innymi uchwała oznaczona numerem 16/2013, zgodnie z którą:

* (...) kapitał zakładowy Spółki ulega obniżeniu z kwoty 8.093.000 zł do kwoty 5.511.000 zł, tj. o kwotę 2.582.000 zł,

* obniżenie kapitału zakładowego Spółki zostaje dokonane przez umorzenie 2.582 udziałów, z których każdy ma wartość 1.000 zł,

* umorzeniu ulegają 2.582 udziały, w wysokości 1.000 zł każdy, należące do wspólnika - Gminy Miejskiej,

* Wspólnik - Gmina Miejska, reprezentowana przez (...), której udziały zostały umorzone, wyraża zgodę na umorzenie posiadanych przez siebie udziałów w wysokości 2.582,

* w zamian za umorzone udziały wspólnik - Gmina Miejska otrzyma wynagrodzenie w wysokości 2.582.000 zł, tj. wartość nominalną umarzanych udziałów,

* wynagrodzenie wypłacone zostanie w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólnika udziału w wysokości 7.656/10.000 części w prawie własności nieruchomości gruntowej, położonej przy ulicy O (...) w Z., powiecie zgorzeleckim, województwie dolnośląskim, stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 2/316 o powierzchni 0,1926 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym oznaczonym numerem (...), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, w granicach którego to udziału Spółce przysługuje wyłączne prawo własności samodzielnych, niewyodrębnionych lokali mieszkalnych oznaczonych numerami (...), o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniami przynależnymi wynoszącej 1.857,91 m^2, o wartości 2.582.000 zł (...).

Zarówno powołana uchwała, jaki i pozostałe uchwały podjęte na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników Spółki zostały zaprotokołowane przez notariusza w dniu 23 lipca 2013 r.

Spółka w oparciu o uzyskaną od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretację indywidualną z dnia 16 stycznia 2013 r. przyjmuje w ślad za organem podatkowym, że nie jest zasadne wykonywanie nowego operatu szacunkowego wartości udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości. Planowane przez Spółkę przeniesienie własności tej nieruchomości jest bowiem podyktowane wyłącznie koniecznością wykonania wyroku, mającego na celu doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem, tj. przed pierwotnym przeniesieniem własności nieruchomości w postaci aportu. Konsekwentnie, wartość przedmiotowej nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego w roku 2006 stanowić będzie jej wartość rynkową ustaloną na moment planowanego przeniesienia własności tej nieruchomości na rzecz Gminy Miejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłata wynagrodzenia w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólnika udziału w wysokości 7.656/10.000 części w prawie własności nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, w granicach którego to udziału Spółce przysługuje wyłączne prawo własności samodzielnych, niewyodrębnionych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniami przynależnymi wynoszącej 1.857,91 m^2, dokonywana z tytułu umorzenia udziałów w Spółce, która spowoduje zmniejszenie stanu majątkowego Spółki, prowadzi do powstania przychodu w Spółce na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata wynagrodzenia w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólnika udziału w wysokości 7.656/10.000 części w prawie własności nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, w granicach którego to udziału Spółce przysługuje wyłączne prawo własności samodzielnych, niewyodrębnionych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniami przynależnymi wynoszącej 1.857,91 m², dokonywana z tytułu umorzenia udziałów w Spółce, która spowoduje zmniejszenie stanu majątkowego Spółki, nie spowoduje powstania przychodu w Spółce na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

W ocenie Spółki, w przepisach art. 7 ust. 1, art. 12 oraz art. 14 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest postanowień pozwalających przyjąć, że przychód do opodatkowania u osoby prawnej powstanie w momencie, w którym dojdzie do wypłaty wynagrodzenia o charakterze rzeczowym z tytułu umorzenia udziałów. Z chwilą, gdy udziałowcy podjęli uchwałę o umorzeniu udziałów za wynagrodzeniem, Spółka będzie zobowiązana do wypłaty wynagrodzenia o określonej wartości. Efektem podjętej uchwały będzie transfer aktywów (nieruchomości) do udziałowca oraz nastąpi obniżenie kapitału zakładowego. W wyniku umorzenia udziałowiec - Gmina Miejska nie będzie zobowiązany do dokonania na rzecz Spółki świadczeń, które powodowałyby przyrost lub zwiększenie majątku Spółki. Efektem umorzenia będzie zatem zmniejszenie majątku Spółki, a nie uzyskanie realnego przysporzenia.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (pkt 1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe; (pkt 2) wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W świetle cytowanych regulacji prawnych, w ocenie Spółki, wypłata wynagrodzenia za umarzane udziały, niezależnie od tego, czy ma postać rzeczową (np. nieruchomości), czy pieniężną, w sposób oczywisty nie prowadzi w Spółce do "otrzymania pieniędzy", "otrzymania wartości pieniężnych", "otrzymania różnic kursowych" oraz "otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń".

W ocenie Spółki wypłata wynagrodzenia w formie rzeczowej za umarzane udziały nie może także prowadzić do powstania w Spółce przychodu na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy. Wypłata wynagrodzenia za umarzane udziały nie może być, zdaniem Spółki, traktowana jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istotnym elementem rozstrzygającym o powstaniu tej kategorii przychodu jest istnienie zobowiązania, w następstwie którego podatnik ma uzyskać należne mu świadczenie. Wskazany przepis akcentuje kwestię nabycia prawa do danej kategorii przychodu, a nie fakt jego rzeczywistego otrzymania, co oznacza, że do jego powstania konieczne jest istnienie zobowiązania do spełnienia określonego świadczenia względem podatnika. Istnienie zobowiązania do wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w żadnym zakresie nie powoduje, że udziałowiec, którego udziały są umarzane, będzie zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia względem Spółki albo że takie świadczenie byłoby Spółce należne. W efekcie nie zaistnieje żadne zdarzenie, które mogłoby prowadzić do powstania przychodu należnego w Spółce.

W świetle art. 14 ust. 1 wspomnianej ustawy, powstanie przychodu do opodatkowania powoduje przesunięcie majątkowe dokonywane pomiędzy podatnikami, które spełnia dwie kluczowe cechy: przesunięcie jest dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie, strony transakcji łączy umowa, która przewiduje zapłatę ceny. Umorzenie udziałów za wynagrodzeniem nie spełnia żadnej z wymienionych cech, realizowane jest na podstawie art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - dalej k.s.h. i nie stosuje się do niego przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - dalej k.c. Źródłem nabycia i tytułem do uzyskania wynagrodzenia przez udziałowca umarzającego udziały nie jest umowa cywilnoprawna, a uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników podejmowana w oparciu o odpowiednie zapisy umowy spółki oraz postanowienia k.s.h. W konsekwencji, charakter operacji umorzenia udziałów za wynagrodzeniem wskazuje, iż takie umorzenie nie może być traktowane jako zbycie odpłatne. W związku z przekazaniem wynagrodzenia w postaci rzeczowej Spółka nie otrzyma ekwiwalentnego przysporzenia ze strony udziałowca. Po stronie Spółki transakcja spowoduje obniżenie kapitału zakładowego, a tym samym wartości majątku. Przy braku umowy cywilnoprawnej, wynagrodzenie nie może zostać uznane za cenę określoną w takiej umowie. Spółka ma na uwadze, że wypłata wynagrodzenia za umarzane udziały nie jest zdarzeniem tożsamym z wypłatą dywidendy, jednakże wskazane operacje wykazują wiele cech wspólnych: podstawą dokonania obu transakcji (wypłaty wynagrodzenia/dywidendy) są postanowienia k.s.h., a nie przepisy Kodeksu cywilnego, w obu przypadkach dochodzi do transferu wartości majątkowych ze Spółki do wspólnika, z dokonywanym transferem wartości majątkowych nie jest związane żadne świadczenie wzajemne ze strony udziałowca (przysporzenie), które prowadziłoby do wzrostu majątku Spółki.

Nadto, zdaniem Spółki, wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie można kwalifikować jako świadczenia zastępczego (datio in solutum art. 453 k.c.). Jak już bowiem zostało to wcześniej podniesione do umorzenia udziałów za wynagrodzeniem nie stosuje się przepisów k.c., a tytułem do umorzenia udziałów jest uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników. k.s.h. nie rozstrzyga, w jakiej formie powinno zostać wypłacone wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, toteż dopuszczalne jest dokonanie wypłaty wynagrodzenia w formie rzeczowej. W rezultacie rozliczenie może nastąpić zarówno w gotówce, jak i w formie rzeczowej. Spółka nie zamierza wykonać świadczenia zastępczego (art. 453 k.c.) - Spółka zamierza wypłacić wynagrodzenie w formie rzeczowej.

Spółka stoi na stanowisku, że spełnienie świadczenia w postaci wydania nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umarzane udziały nie mieści się także w pojęciu zwolnienia z długu (art. 508 k.c.). Spółka wyda nieruchomość, dojdzie zatem do wygaśnięcia zobowiązania na skutek jego spełnienia, a nie zwolnienia z długu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1-3 powołanej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Skutek w postaci powstania przychodów w rozumieniu ww. ustawy może być również następstwem zdarzeń prawnych, których skutkiem jest zmniejszenie pasywów podatnika, czyli jego zobowiązań.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 14. W myśl ust. 1 tego artykułu, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie - jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Użyte przez ustawodawcę pojęcie "odpłatnego zbycia" obejmuje zarówno klasyczną sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych). W szczególności, posługując się terminem "wartość wyrażona w cenie", przepisy nie przesądzają o dopuszczalnej formie zapłaty tej należności. Może ona nastąpić zarówno w pieniądzu, jak i w innej postaci, np. w formie zwolnienia zbywającego z ciążących na nim zobowiązań wobec nabywcy lub przeniesienia na niego prawa własności rzeczy. Każde z wymienionych rozwiązań będzie prowadziło do uiszczenia "ceny" zbywanej rzeczy lub prawa majątkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada większościowego właściciela, którym jest Gmina Miejska. W roku 2006 Gmina Miejska wniosła do Spółki w zamian za objęcie w niej udziałów wkład w postaci między innymi aportu, na który składało się prawo własności nieruchomości w udziale wynoszącym 969/1000 zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym (bez lokalu użytkowego - kotłowni w podpiwniczeniu) wraz z działką o wartości 3.270.200,00 zł.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólnika udziału w wysokości 7.656/10.000 części w prawie własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, w granicach którego to udziału Spółce przysługuje wyłączne prawo własności samodzielnych, niewyodrębnionych lokali mieszkalnych o łącznej powierzchni użytkowej wraz z pomieszczeniami przynależnymi wynoszącej 1.857,91 m^2. W celu umorzenia za wynagrodzeniem (w wysokości 1.000,00 zł za udział) udziałów Gminy Miejskiej w Spółce, Wnioskodawca dokona obniżenia kapitału zakładowego o kwotę 2.582.000,00 zł, tj. z kwoty 8.093.000,00 zł do kwoty 5.511.000,00 zł.

W tym miejscu należy wskazać, iż zasady umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030).

Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h., udział w takiej spółce może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy jej umowa tak stanowi. Umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), przy czym przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 k.s.h.). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może jednak nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 k.s.h., w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Kwestia ustalenia formy tego wynagrodzenia pozostawiona została natomiast swobodzie stron.

Wobec powyższego, wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej. Należy jednak zauważyć, że zapłata wynagrodzenia w formie pieniężnej i niepieniężnej ma odrębny charakter, w szczególności prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki kapitałowej. Zapłata wynagrodzenia ustalonego w formie pieniężnej prowadzi bowiem do przekazania środków pieniężnych w wartości nominalnej odpowiadającej ustalonej wartości wynagrodzenia. Przekazywane na rzecz wspólnika środki pieniężne zostały uprzednio odpowiednio ujęte (jako przychody albo przysporzenia niestanowiące przychodu) - w tej samej wartości nominalnej - dla celów rozliczeń podatkowych spółki jako wartości wchodzące do jej majątku.

Natomiast z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia, w przypadku gdy spółka dokonuje wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały w formie niepieniężnej.

O ile wypłata wynagrodzenia w formie gotówkowej (pieniężnej) za umorzone udziały jest dla spółki neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na udziałowca, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty wynagrodzenia. Chociaż skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania jak i zmniejszenia się pasywów spółki przy obu formach wynagrodzenia, tj. pieniężnego i niepieniężnego, jest taki sam, to nie można nie zauważyć, że przesunięcie składnika majątkowego z aktywów spółki do majątku udziałowca, czyli czynność rozporządzająca, nie jest tożsama z wypłatą gotówki. W ocenie tut. Organu, "wypłata" wynagrodzenia wiąże się z czynnością, która skutkuje przeniesieniem własności rzeczy / praw majątkowych. Należy zauważyć, że przy wynagrodzeniu niepieniężnym mamy de facto do czynienia z dwiema czynnościami prawnymi: jedną czynnością jest uchwała w zakresie umorzenia udziałów i wysokości wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały, drugą czynnością niezbędną do skutecznej realizacji uchwały jest przeniesienie własności aktywów innych niż środki pieniężne.

Oceniając więc charakter nabycia udziałów za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, należy zauważyć, że w tym przypadku spółka niejako decyduje się na zbycie składników majątku na rzecz udziałowca w zamian za cenę odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Należy przy tym zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie majątku tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały należy traktować na równi z wypłatą gotówki, spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składników majątkowych, a następnie reguluje swoje zobowiązania w formie pieniężnej, byłby opodatkowany podatkiem dochodowym, natomiast podatnik, który bezpośrednio przeniósł własność tych składników majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przedstawionej sytuacji uzasadnionym jest rozpoznanie po stronie Spółki przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, na podstawie art. 12 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, tut. Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w kwestii braku przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z przeprowadzeniem procesu umorzenia udziałów za wynagrodzeniem i wypłaceniem wynagrodzenia w formie niepieniężnej. Przy czym nie sama "wypłata" wynagrodzenia podlega opodatkowaniu, lecz zdarzenie polegające na przeniesieniu udziału w nieruchomości ze Spółki na udziałowca, a zdarzenie to spełnia przesłanki wymienione w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, po stronie Spółki wypłacającej wynagrodzenie niepieniężne za umorzone udziały powstaje przychód na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ww. ustawy.

Podsumowując, wypłata wynagrodzenia w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie przez Spółkę na rzecz udziałowca udziału w nieruchomości będącej własnością Spółki dokonywana z tytułu umorzenia udziałów, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.