ILPB3/423-372/10-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2010 r. (data wpływu 29 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu zawarcia transakcji opcji walutowych - jest prawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 6 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu zawarcia transakcji opcji walutowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się sprzedażą zabawek, artykułów sportowych odbiorcom krajowym i zagranicznym. Głównymi dostawcami wymienionych towarów są dostawcy zagraniczni. Rozliczenia za te transakcje następują w walutach obcych. W celu zabezpieczenia się przed stratami z tytułu wahań kursów walut, Spółka zawierała z bankiem transakcje opcji walutowych. Rozliczenie opcji następowało poprzez wypłatę przez jedną ze stron na rzecz drugiej strony jedynie różnicy pomiędzy rynkową wartością danej waluty, a wartością tej waluty wynikającą z opcji. Nie następował rzeczywisty przepływ wartości kontraktu pomiędzy stronami. Transakcje te nie były zawierane w kwotach zabezpieczających płatności za konkretne zakupy towarów, ale dotyczyły bieżących oraz przyszłych planowanych zakupów towarów handlowych. Na skutek gwałtownego wzrostu kursów walut USD i EUR, jaki nastąpił w ostatnim kwartale 2008 r., Spółka poniosła straty z tytułu zawartych transakcji opcji walutowych. Transakcje opcji walutowych zawarte w okresie wcześniejszym, które generowały zyski, Spółka zaliczała do przychodów z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy strata z tytułu zawarcia transakcji opcji walutowych, zabezpieczającej zarówno transakcje bieżące jak i przyszłe, stanowi koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, strata z tytułu zawarcia transakcji stanowi koszt uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje podatkowej kwalifikacji przychodów i kosztów będących następstwem zawarcia umowy opcji walutowych. Wskazuje jedynie, że wydatki za wystawienie takiej opcji, czyli tzw. premia płacona przez nabywcę na rzecz wystawcy za wystawienie opcji, u nabywcy podlega zaliczeniu do podatkowych kosztów dopiero z chwilą realizacji praw wynikających z opcji, albo rezygnacji z realizacji tych praw lub i chwilą odpłatnego zbycia takich opcji. Brak szczegółowej regulacji podatkowego kwalifikowania zysków i strat wypłacanych przez strony kontraktu opcji walutowych powoduje, że należy je traktować zgodnie z zasadami ogólnymi, określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Celem opcji walutowych związanych z rozliczeniem finansowym działalności handlowej jest zabezpieczenie się przed ryzykiem kursowym, a zatem zabezpieczenie utrzymania źródła przychodów. Treść art. 15 ust. 1 ustawy, będącej klauzulą generalną, wskazuje, że ustawodawca dopuszcza jej elastyczne stosowanie w zależności od faktycznych okoliczności sprawy. Wobec powyższego, uzasadnieniem dla poniesionych wydatków jest dążenie do uniknięcia ryzyka ewentualnych strat, zapobieżenia ich wzrostowi, tak aby źródło przychodów przynosiło przychody również w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe.

Natomiast definicję pochodnych instrumentów finansowych dla celów podatkowych zawiera art. 16 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Kwestię kosztów podatkowych reguluje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Do kategorii kosztów uzyskania przychodów są zatem zaliczane wyłącznie takie koszty, które łącznie spełniają następujące warunki:

* zostały faktycznie poniesione przez podatnika;

* pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą;

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów;

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Poniesienie kosztu w rozumieniu omawianej regulacji jest świadomym, celowym działaniem podatnika. Polega na faktycznym i definitywnym przesunięciu określonej wartości z jego majątku do majątku innego podmiotu. w szczególności, może mieć postać wydatkowania środków pieniężnych bądź przekazania innych wartości majątkowych.

Ponadto, koszt uzyskania przychodu jest ponoszony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istnieć zatem powinien związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesieniem danego wydatku, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. w oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, należy podkreślić, że - jak wskazał Wnioskodawca - celem przedmiotowych transakcji opcji walutowych umowy było zabezpieczenie się przed stratami z tytułu wahań kursów walut. Miało to związek z realizacją płatności w walutach obcych, dokonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Strata powstała w związku z realizacją tej umowy spełnia zatem przesłankę celowości wynikającą z przytoczonego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warto zauważyć, iż analizowane rozliczenie ma charakter nierzeczywisty, tzn. bez dostawy instrumentu bazowego, a jedynie poprzez wyrównanie różnicy pomiędzy kursem waluty z dnia rozliczenia a kursem rynkowym. W przypadku takiej transakcji, pomiędzy stronami przekazywana jest wyłącznie różnica między ceną zakontraktowaną a ceną rzeczywistą instrumentu bazowego w momencie rozliczenia kontraktu. Także dla celów podatkowych - z uwagi na brak innych przepływów środków pieniężnych między stronami - istotny jest ostateczny wynik finansowy z tej transakcji, tj. fakt osiągnięcia zysku albo straty na danym kontrakcie.

Reasumując, w przypadku, gdy w wyniku rozliczenia transakcji opcji walutowych, Spółka poniosła stratę finansową, to - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stanowi ona koszt uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.