ILPB3/423-372/08-5/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2008 r. (data wpływu 16 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 1 września 2008 r. - do udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja energii elektrycznej do odbiorców przyłączonych do jej sieci. W ramach prowadzonej działalności, Spółka wykorzystuje podziemne linie kablowe oraz napowietrzne linie elektroenergetyczne (zwane dalej: siecią), które stanowią własność Spółki. Sieci te posadowione są jednak często na gruntach, które stanowią własność innych podmiotów (osób fizycznych bądź osób prawnych). Przeprowadzenie przedmiotowych sieci następuje zawsze legalnie, zdarzają się jednak przypadki, że Spółka nie dysponuje tytułem prawnym do gruntu, na którym zlokalizowana jest sieć. W działalności Spółki zdarzają się sytuacje, kiedy właściciel, użytkownik wieczysty gruntu bądź inna osoba uprawniona do prowadzenia prac na gruncie (dalej: Inwestor) planuje przeprowadzić na danym terenie inwestycję (polegającą np. na budowie lub przebudowie obiektów), a istniejący przebieg sieci elektroenergetycznej koliduje z projektowaną inwestycją lub też w inny sposób uniemożliwia wykorzystanie gruntu (są to tzw. kolizje energetyczne). W takich przypadkach Inwestor zwraca się do Spółki o umożliwienie zmiany przebiegu kolidującej sieci elektroenergetycznej (o umożliwienie tzw. usunięcia kolizji energetycznych).

Wnioskodawca zaznacza, iż kolizja energetyczna może dotyczyć także innych urządzeń elektroenergetycznych (nie tylko sieci elektroenergetycznych), sposób postępowania z usuwaniem takich kolizji nie różni się jednakże od przypadków usuwania kolizji sieci elektroenergetycznych. Mając zatem na uwadze fakt, iż kolizje przebiegu sieci stanowią zdecydowaną większość przypadków, dla celów niniejszego wniosku Spółka będzie się posługiwać przykładem usuwania kolizji przebiegu sieci elektroenergetycznych.

Po przeanalizowaniu stanu prawnego konkretnego przypadku oraz wpływu usunięcia kolizji energetycznych na stan majątku i sytuację Spółki, Wnioskodawca wyraża zazwyczaj zgodę na dokonanie takiej przebudowy sieci elektroenergetycznej, która umożliwi Inwestorowi pożądane wykorzystanie gruntu. Zakres i sposób przeprowadzenia przez Inwestora prac na majątku Spółki w związku z usunięciem kolizji energetycznych jest najczęściej potwierdzany dodatkowo w porozumieniach zawieranych z Inwestorami. Wnioskodawca nadmienia, iż przedmiotowa sieć jest wykorzystywana przez Spółkę zgodnie z jej przeznaczeniem. Po stronie Spółki brak jest interesu w usunięciu kolizji, a prace mające na celu usunięcie kolizji dokonywane są jedynie w związku z potrzebami Inwestora. Zakres przebudowy istniejącej sieci, w związku z usunięciem kolizji, jest ograniczony i nie wykracza poza zakres prac pozwalających na przywrócenie stanu sieci i jej możliwości w zakresie dystrybucji energii elektrycznej sprzed usunięcia kolizji.

Usunięcie kolizji przez Inwestora polega na przebudowie kolidującego odcinka sieci elektroenergetycznej przez Inwestora we własnym zakresie lub poprzez zlecenie prac podwykonawcom zewnętrznym. Wspomniana przebudowa polega na przesunięciu lub zmianie trasy sieci elektroenergetycznej tak, aby nie kolidowała ona z planowaną inwestycją. Wspomniane przesunięcie lub zmiana trasy sieci może się wiązać przy tym:

* z wybudowaniem nowego odcinka sieci elektroenergetycznej, który nie będzie kolidował z planowaną inwestycją oraz na wyłączeniu z eksploatacji odcinka, który przebiegał przez teren inwestycji lub jego usunięciu;

* z zastąpieniem danego odcinka sieci elektroenergetycznej sieci napowietrznej przez sieć kablową (podziemną).

Prace wykonane w ramach usuwania kolizji prowadzą do:

* powstania nowej sieci elektroenergetycznej (nowego środka trwałego), lub

* zwiększenia wartości użytkowej istniejącej sieci elektroenergetycznej, mierzonej w szczególności okresem używania oraz kosztami jej eksploatacji. Wynika to z faktu, iż materiały wykorzystywane do przebudowy kolidującego odcinka sieci elektroenergetycznej są najczęściej materiałami nowszej generacji w stosunku od użytych uprzednio.

Ponadto, przebudowa sieci często wiąże się z faktyczną wymianą danego odcinka sieci elektroenergetycznej (np. w przypadku zmiany trasy sieci elektroenergetycznej). W rezultacie, wykonane prace pozwalają na wydłużenie okresu używania należącej do Spółki sieci elektroenergetycznej oraz na obniżenie kosztów eksploatacji tej sieci. Wnioskodawca podkreśla, iż - jak wynika z treści ustaleń z Inwestorami - Spółka nie ponosi kosztów przebudowy danego odcinka sieci elektroenergetycznej w związku z usunięciem kolizji energetycznych i nie jest zobowiązana do zwrotu jakiejkolwiek części kosztów Inwestorowi. Jeszcze przed rozpoczęciem przebudowy sieci elektroenergetycznej, Inwestor przedstawia Spółce kosztorys planowanych prac (przygotowany zgodnie z obowiązującymi standardami i cenami robót). Kosztorys ten podlega szczegółowej weryfikacji przez służby techniczne Spółki pod kątem poprawności, kompletności i rynkowości kwot. Po zatwierdzeniu kosztorysu przez Spółkę, Inwestor rozpoczyna prace mające na celu usunięcie kolizji. Po wykonaniu prac, sporządzany jest zazwyczaj komisyjnie protokół przekazania, który dokumentuje przekazanie prac przez Inwestora na rzecz Spółki i Wnioskodawca tym samym potwierdza faktyczny odbiór prac. W treści protokołu pojawia się najczęściej sformułowanie, iż Inwestor nieodpłatnie przekazuje przebudowany odcinek sieci elektroenergetycznej na rzecz Spółki. Na tym etapie następuje też ostateczna weryfikacja, czy zakres wykonanych prac zgodny był z kosztorysem. Zdarzają się również przypadki, gdy nie dochodzi do formalnego przekazania prac przez Inwestora (brak protokołu), jednakże Spółka faktycznie otrzymuje przebudowany odcinek, weryfikuje wykonane prace i przyjmuje wytworzone środki trwałe lub ich części do używania. W obu powyższych sytuacjach Wnioskodawca sporządza dokument PT, dokumentujący nieodpłatne otrzymanie przez Spółkę nakładów poniesionych przez Inwestora oraz wskazujący wartość tych nakładów na podstawie zweryfikowanego ostatecznie kosztorysu.

Jednocześnie, Spółka rozpoznaje przychód podatkowy w wysokości nakładów wskazanych na dokumencie PT, w związku z nieodpłatnym otrzymaniem od Inwestora nakładów na majątek stanowiący jej własność. Jednocześnie, wartość nakładów wynikająca z dokumentu PT:

* w przypadku, kiedy nakłady prowadzą do powstania nowego odcinka sieci elektroenergetycznej - jest kapitalizowana przez Spółkę do wartości początkowej nowego środka trwałego;

* w przypadku, kiedy nakłady skutkują zwiększeniem wartości użytkowej istniejącej sieci elektroenergetycznej - jest kapitalizowana do wartości początkowej przebudowanej sieci elektroenergetycznej jako ulepszenie tego środka trwałego.

Spółka zalicza przy tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej nowych środków trwałych oraz od zwiększonej wartości początkowej ulepszonych sieci elektroenergetycznych do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie 2.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Mając na uwadze, iż Spółka rozpoznaje przychód podatkowy w związku z nieodpłatnym otrzymaniem rzeczy i innych świadczeń ze strony Inwestora, odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej nowo powstałych lub ulepszonych środków trwałych powinny stanowić w całości koszt uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że dla możliwości zaliczenia poniesionych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* dany wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpisy amortyzacyjne dokonywane od nowych lub ulepszonych środków trwałych powinny, w ocenie Spółki, stanowić w całości koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 6 oraz art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie bowiem do przepisu art. 15 ust. 6 ww. ustawy, środki trwałe powstałe lub ulepszone w wyniku usunięcia kolizji, jako spełniające definicję środków trwałych określoną w art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą amortyzowane przez Spółkę zgodnie z przepisami art. 16a-16 m tej ustawy przy uwzględnieniu wyłączeń określonych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W opinii Spółki, należy jednocześnie zauważyć, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeśli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw. A contrario należy zatem przyjąć, iż skoro Spółka rozpoznaje przychód podatkowy w związku z nieodpłatnym otrzymaniem od Inwestora nakładów na przebudowę sieci elektroenergetycznej, to ma prawo do zaliczania dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od uzyskanego w ten sposób majątku do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, w powołanym wcześniej postanowieniu Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z 27 grudnia 2006 r. stwierdza się, że: "odnosząc się do skutków podatkowych nieodpłatnej modernizacji urządzeń elektroenergetycznych (środków trwałych) należących do Koncernu uznać należy, iż Koncern uzyskał nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2, które nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. W konsekwencji nie ma również zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., zgodnie z którym nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego. (...) nakłady poniesione na przebudowę środków trwałych Koncernu (wykazane jako przychód podatkowy) powiększą na podstawie art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. wartość początkową tych środków, a odpisy amortyzacyjne dokonywane od zwiększonej w ten sposób wartości początkowej modernizowanych środków będą stanowić na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. koszty uzyskania przychodu Koncernu". Powyższy wniosek potwierdza również pismo Ministerstwa Finansów z dnia 6 listopada 2002 r. (powołane w uzasadnieniu stanowiska Spółki odnośnie pytania 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 63 ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

nbspnbspnbspnbsp-nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub

nbspnbspnbspnbsp-dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

nbspnbspnbspnbsp-nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,

Stosownie natomiast do treści art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

nbspnbsp-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej nowo powstałych lub ulepszonych środków trwałych powinny stanowić w całości koszt uzyskania przychodów Spółki - co do zasady jest prawidłowe. Jednocześnie zaznaczyć należy, że powołane przez Spółkę przepisy art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy uznać, iż Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na zasadach ogólnych, odpisy amortyzacyjne od nowych środków trwałych bądź też odpisy amortyzacyjne od zwiększonej wartości początkowej środków trwałych otrzymanych przez Spółkę w związku z usunięciem kolizji energetycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytania pierwszego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 16 września 2008 r., nr ILPB3/423-372/08-4/EK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.