ILPB3/423-363/10-4/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 7 lipca 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka w celu poprawy efektywności swoich działań stosuje różne formy rozwoju zawodowego własnych pracowników. Jedną z podstawowych form jest szkolenie pracowników poprzez ich udział w różnego rodzaju szkoleniach związanych ze zdobywaniem lub uzupełnianiem wiedzy i umiejętności związanych z wykonywaną pracą. W tym zakresie, Spółka kieruje swoich pracowników na szkolenia, za które ponosi ich pełny koszt. Ponadto, Spółka ponosi w całości lub części koszty podnoszenia kwalifikacji ogólnych swoich pracowników, na podstawie zawieranych z poszczególnymi pracownikami umów w tym zakresie.

Wskutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 31 marca 2010 r., z dniem 10 kwietnia 2010 r. utracił moc obowiązującą przepis art. 103 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Przepis ten stanowił, iż w zakresie i na warunkach ustalonych w drodze rozporządzenia, przez Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, pracodawca ułatwia podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W dniu 9 kwietnia br. Sejm Rzeczypospolitej Polskiej uchwalił ustawę o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która to ustawa wykonuje wyrok Trybunału Konstytucyjnego, umieszczając w ustawie - Kodeks pracy szczegółowe regulacje dotyczące podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników.

Ustawa ta została przyjęta jednogłośnie (wszyscy posłowie głosujący byli "za", nikt nie był "przeciw" ani nikt się "nie wstrzymał"). Na podstawie art. 122 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, Prezydent Rzeczypospolitej podpisuje ustawę w ciągu 21 dni od dnia przedstawienia i zarządza jej ogłoszenie w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. Nowe przepisy wejdą w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia.

Ustawa zmieniająca Kodeks pracy i ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza przepis przejściowy, który stanowi, że do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe. W okresie pomiędzy 10 kwietnia br., a dniem wejścia w życie ww. nowelizacji Kodeksu pracy, nie będzie w Kodeksie pracy ani poza nim, przepisów powszechnie obowiązujących dotyczących istotnych elementów stosunku między pracodawcą a pracownikiem w zakresie ich praw i obowiązków związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Należy podkreślić, że wprowadzane przepisy art. 1031 i następne w żaden sposób nie modyfikują podstawowego obowiązku pracodawcy - ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych - a jedynie określają wzajemne prawa i obowiązki związane z procesem podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników.

W piśmie uzupełniającym z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 7 lipca 2010 r.) Wnioskodawca wskazał, iż świadczenia przyznawane i ponoszone przez pracodawcę obejmują zwrot kosztów szkoleń tematycznych związanych z zajmowanym stanowiskiem organizowanych przez wyspecjalizowane firmy, w tym również zwrot kosztów przejazdu, wyżywienia i noclegu, np. szkolenie z zakresu zmian w podatkach w roku 2010 dla pracownika księgowości.

Pracownicy podejmują naukę organizowaną w formie szkoleń na podstawie decyzji przełożonego. Uczestnictwo w szkoleniu zatwierdzane jest bowiem przez kierownika jednostki merytorycznej danego pracownika. Następnie formularz zgłoszeniowy - akceptowany jest przez dyrektora jednostki merytorycznej - członka Zarządu, którym podlega dany wydział pracownika. W Spółce istnieje możliwość podejmowania szkoleń z własnej inicjatywy pracownika, ale zawsze wiąże się to z uzyskaniem zgody przełożonych (według procedury opisanej powyżej) na uczestniczenie w szkoleniu, co jest równoznaczne z poleceniem służbowym uczestnictwa w danym szkoleniu.

W Spółce, w okresie objętym pytaniem, obowiązywały / obowiązują zasady, zgodnie z którymi pracownik Wnioskodawcy ma prawo do rozwoju zawodowego, przez co rozumie się rozwój kompetencji i kwalifikacji poprzez kształcenie i dokształcanie pracownika we wszystkich dostępnych formach, które Spółka organizuje i finansuje (w całości lub częściowo), w tym m.in.:

Rozwój zawodowy może być realizowany na dwa sposoby, w zależności od opłacalności finansowej:

W chwili obecnej znany jest już fakt, że ustawa z dnia 20 maja 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wejdzie w życie w dniu 16 lipca 2010 r.

W okresie będącym przedmiotem zapytania (od 11 kwietnia 2010 r. do 16 lipca 2010 r.) żaden pracownik nie podjął wyżej opisanych studiów, a do chwili obecnej kilkadziesiąt osób skorzystało ze szkoleń, były to szkolenia i konferencje niezbędne do podjęcia obowiązków zawodowych na danych stanowiskach.

Koszty szkoleń pokrywa pracodawca na podstawie faktury od firmy organizującej szkolenie. Pracownik jest wysyłany na szkolenie w ramach delegacji służbowej, która jest podstawą zwrotu kosztów dojazdu, ewentualnie diety (gdy organizator nie zapewnia wyżywienia), zgodnie z obowiązującymi przepisami o zwrocie kosztów podróży służbowych. Ponoszone koszty nie stanowią składników wynagrodzenia pracownika.

Specjalistyczne szkolenia są związane z wykonywaną pracą - zajmowanym stanowiskiem, a wiedza zdobyta na szkoleniach jest wykorzystywana w trakcie wykonywania obowiązków służbowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wartość świadczenia ponoszonego przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracowników, w tym wynagrodzeń wypłacanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z całości lub części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku iż wartość świadczenia ponoszonego przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracowników, w tym wynagrodzeń wypłacanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z całości lub części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe, będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów da potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

Kosztami uzyskania przychodów są, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Wydatki poniesione na szkolenie pracowników mogą zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że pozostają one w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż o ile dane szkolenie może wpłynąć na zwiększenie przychodów Spółki, np. poprzez podniesienie kwalifikacji pracowników lub poprawienie jakości ich pracy, wydatek na takie szkolenie stanowi koszt uzyskania przychodów.

Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów w przypadku szkoleń pracowników są nie tylko wydatki bezpośrednio związane z wynagrodzeniem za szkolenie, czy też organizacją szkolenia, ale również wydatki poniesione pośrednio w związku ze szkoleniem, takie jak: zwrot kosztów przejazdu pracowników na szkolenie, koszty wyżywienia czy noclegu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, tzn. ich celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Jak wynika z powyższego, konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztami podatkowymi mogą być również tzw. "koszty pracownicze", gdyż wydatki ponoszone na rzecz pracowników, co do zasady stanowią dla pracodawcy koszty uzyskania przychodów, jeśli tylko spełniają wymóg art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

W tym miejscu należy nadmienić, że zgodnie z art. 17 i art. 94 pkt 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), pracodawca obowiązany jest ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Wskazane regulacje prawne oznaczają ogólną powinność pracodawcy sprzyjania staraniom własnym pracownika o zdobycie kwalifikacji przydatnych lub niezbędnych do należytego wykonywania aktualnej lub przyszłej pracy.

Dodatkowo, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują w art. 16 wyłączeń przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków pracodawcy związanych z kształceniem pracowników.

Zatem, pracodawca finansujący pracownikowi koszty udziału w różnego rodzaju formach kształcenia i dokształcania może wydatki te zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako koszt ogólny działalności firmy jednakże pod warunkiem, że podnoszenie kwalifikacji pracowników ma związek z osiąganymi przychodami (wpływa na efekty prowadzonej działalności gospodarczej podatnika) oraz z charakterem wykonywanej przez pracownika pracy.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pracownicy podejmują naukę organizowaną w formie szkoleń na podstawie decyzji przełożonego oraz zawieranych w tym zakresie umów. Jak wskazał Wnioskodawca, udział pracowników w szkoleniach ma ścisły związek z wykonywaniem obowiązków zawodowych na danych stanowiskach pracy, a ponoszone przez Spółkę koszty szkoleń, jak i koszty przejazdu, wyżywienia i noclegu, nie stanowią składników wynagrodzenia pracownika. Wnioskodawca pokrywa koszty szkoleń na podstawie faktury otrzymanej od firmy organizującej szkolenie.

Zaliczając zatem przedmiotowe wydatki związane ze szkoleniami pracowników do kosztów uzyskania przychodów, należy pamiętać o ich właściwym udokumentowaniu, bowiem ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu spoczywa na Podatniku, bo to On wywodzi ze zdarzenia skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i pozostający w związku z przychodem.

Mając natomiast na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę fakt, iż udział pracownika w szkoleniu jest równoznaczny z poleceniem służbowym, a pracownik wysyłany jest na szkolenie w ramach delegacji służbowej, która jest podstawą zwrotu kosztów dojazdu (ewentualnie diety), przywołać należy przepis art. 775 § 1 ustawy - Kodeks pracy, w myśl którego pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Jednocześnie nadmienia się, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" należy do zakresu prawa pracy, co w konsekwencji skutkuje faktem, iż ocenie przez tut. Organ nie podlega kwestia dotycząca obowiązku czy zasadności wypłacania przez Spółkę diet i innych należności za czas podróży służbowych.

Reasumując, przedmiotowe wydatki ponoszone przez Spółkę, mające związek z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształceniem ogólnym pracowników, będą stanowić koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.