ILPB3/423-361/14-3/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej - reprezentowanej przez pełnomocnika - przedstawione we wniosku z 19 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 11 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w piśmie z 11 sierpnia 2014 r.).

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie wydobywania w kopalniach Spółki rud miedzi i metali nieżelaznych systemem podziemnym oraz wydobywania żwiru i piasku systemem odkrywkowym.

Stosownie do obowiązku wynikającego z art. 128 ust. 1 ustawy - Prawo geologiczne i górnicze (dalej: ustawa PGiG), Spółka tworzy fundusz likwidacji zakładu górniczego (dalej: Fundusz), przy czym zgodnie z art. 6 pkt 18 ww. ustawy "zakładem górniczym" jest wyodrębniony technicznie i organizacyjnie zespół środków służących bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla, w tym wyrobiska górnicze, obiekty budowlane, urządzenia oraz instalacje.

Zasady tworzenia i wykorzystania Funduszu reguluje art. 128 ustawy PGiG, który m.in. stanowi iż:

* Fundusz tworzony jest z odpisów, obliczanych jako: (i) równowartość od 3% do 10% odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakładów górniczych, ustalanych stosownie do przepisów o podatku dochodowym - w przypadku wydobywania kopalin ze złóż metodą robót podziemnych lub otworów wiertniczych; (ii) równowartości nie mniej niż 10% należnej opłaty eksploatacyjnej - w przypadku wydobywania kopaliny ze złóż metodą odkrywkową oraz wpływów z oprocentowania środków pieniężnych Funduszu zgromadzonych na rachunkach bankowych (ust. 3 i ust. 4);

* środki funduszu stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i mogą być wykorzystane wyłącznie w celu pokrycia kosztów likwidacji zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, a także zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu (ust. 8);

* rozpoczęcie dokonywania wypłat z funduszu może nastąpić po przedstawieniu przez przedsiębiorcę prowadzącemu rachunek ostatecznej decyzji właściwego organu nadzoru górniczego zatwierdzającej plan ruchu likwidowanego zakładu górniczego lub jego oznaczonej części albo zatwierdzającej plan ruchu zakładu górniczego w części, w jakiej przewiduje on likwidację zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu (ust. 9).

Zakres wymaganych elementów/danych planów ruchu oraz planów ruchu likwidowanego zakładu górniczego (lub jego oznaczonej części) określa do dnia 31 maja 2012 r. rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 14 czerwca 2002 r. w sprawie planów ruchu zakładów górniczych (Dz. U. Nr 94, poz. 840, z 2003 r. Nr 181, poz. 1776 oraz z 2006 r. Nr 186, poz. 1378), zaś od dnia 1 czerwca 2012 r. rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 16 lutego 2012 r. w sprawie planów ruchu zakładów górniczych (Dz. U. z 2012 r. poz. 372).

Artykuł 128 ust. 4 pkt 1 ustawy PGiG, który określa metodologię ustalenia wysokości odpisu na Fundusz w odniesieniu do podziemnego zakładu górniczego, nie precyzuje szczegółowo, co należy rozumieć przez "środki trwałe zakładu górniczego" (od których dokonywany jest odpis na Fundusz). Niemniej jednak art. 6 pkt 18 ustawy PGiG definiując pojęcie zakładu górniczego wskazuje, że są to jedynie środki trwałe służące bezpośrednio wydobywaniu kopaliny ze złóż.

Natomiast § 30 ust. 2-4 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy, prowadzenia ruchu oraz specjalistycznego zabezpieczenia przeciwpożarowego podziemnych zakładów górniczych (Dz. U. Nr 139, poz. 1169 z późn. zm.) określa, (i) obiekty/urządzenia, które według przepisów prawa górniczego kwalifikowane są jako podstawowe obiekty/urządzenia zakładu górniczego oraz (ii) obiekty budowlane zakładu górniczego w podziemnych zakładach górniczych; do grupy tej kwalifikowane są wyłącznie:

(i) obiekty/urządzenia zakładu górniczego

(ii) obiekty budowlane zakładu górniczego

W konsekwencji obowiązywania przytoczonych powyżej przepisów Fundusz tworzony jest w Spółce z odpisów amortyzacyjnych od ww. obiektów, które stanowią środki zakładu górniczego w rozumieniu przepisów prawa geologicznego i górniczego (ujęte w planie ruchu zakładu górniczego) oraz środki trwałe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym właściwy organ nadzoru górniczego dopuszcza wykorzystanie środków Funduszu (i zatwierdza plan ruchu likwidowanego zakładu górniczego lub jego oznaczonej części lub likwidację zbędnych składników majątkowych tego zakładu) w odniesieniu do tych obiektów/urządzeń/obiektów budowlanych, które według prawa geologicznego ujmowane są w planie ruchu zakładu górniczego.

Natomiast składniki majątkowe zakładu górniczego inne niż wskazane w ww. przepisach (choć są wykorzystywane w zakładach górniczych) nie podlegają ww. rygorom. Stąd też właściwy organ nadzoru górniczego nie dopuszcza finansowania kosztów likwidacji tych składników ze środków Funduszu.

Środki Funduszu pochodzące z dokonywanych odpisów (oraz oprocentowania) gromadzone są przez Spółkę na wyodrębnionym rachunku bankowym Funduszu, przy czym odpisy na Fundusz uznawane są przez Spółkę za koszty uzyskania przychodów w dacie przekazania środków na wyodrębniony rachunek bankowy Funduszu, co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W efekcie obowiązywania ww. regulacji, zarówno przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i przepisów prawa geologicznego i górniczego, koszty likwidacji zakładu górniczego, jego oznaczonej części lub też zbędnych środków trwałych tego zakładu - po spełnieniu warunków określonych w art. 128 ust. 9 ustawy PGiG - finansowane są ze środków Funduszu, a tym samym koszty te w dacie ich poniesienia nie są uznawane przez Spółkę za koszty uzyskania przychodów.

Spółka ponadto wyjaśnia, że likwidacja składników majątkowych wykorzystywanych w kopalniach Spółki (zarówno objętych obowiązkiem ujęcia ich w planach ruchu likwidacji zakładu górniczego, jak i nieobjętych tym obowiązkiem) dokonywana jest z powodu ich zbędności w kopalniach ze względów technicznych lub technologicznych (tekst jedn.: z innych przyczyn niż określone w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka informuje również, że w latach ubiegłych otrzymała interpretację w sprawie kwalifikacji kosztów likwidacji pojedynczych środków trwałych zakładu górniczego, niemniej jednak została ona wydana w stanie faktycznym odmiennym niż przedstawiony w niniejszym wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z obowiązującymi przepisami prawa geologicznego i górniczego, koszty likwidacji pozostałych składników majątkowych (wykorzystywanych w kopalniach Spółki), które zgodnie z ww. przepisami nie stanowią podstawowych obiektów/urządzeń zakładu górniczego lub obiektów budowlanych zakładu górniczego, a tym samym nie podlegają ujęciu w planie ruchu likwidowanego zakładu górniczego (jego oznaczonej części), stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, stosownie do zapisów art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty likwidacji składników majątkowych nieobjętych obowiązkiem ujęcia w planie ruchu likwidowanego zakładu górniczego (zgodnie z przepisami prawa geologicznego i górniczego) stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 128 ust. 8 ustawy PGiG, środki funduszu mogą być wykorzystane wyłącznie w celu pokrycia kosztów likwidacji zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, a także zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Niemniej jednak wykorzystanie tych środków dopuszczalne jest po spełnieniu warunków, określonych w art. 128 ust. 9 ustawy PGiG, tj. po uzyskaniu ostatecznej decyzji właściwego organu nadzoru górniczego zatwierdzającej plan ruchu likwidowanego zakładu górniczego lub jego oznaczonej części albo zatwierdzającej plan ruchu zakładu górniczego w części, w jakiej przewiduje on likwidację zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej regulacje, w opinii Spółki, obowiązek pokrycia kosztów likwidacji składników zakładu górniczego ze środków Funduszu dotyczy wyłącznie tych składników, które zgodnie z przepisami prawa geologicznego i górniczego zaliczane są do podstawowych obiektów/urządzeń zakładu górniczego lub obiektów budowlanych tegoż zakładu i związku z tym objęte są obowiązkiem ujęcia ich w planie ruchu likwidowanego zakładu górniczego (lub jego części), który zatwierdza właściwy organ nadzoru górniczego w drodze decyzji (art. 128 ust. 9 ustawy PGiG). Stąd też koszty fizycznej likwidacji wyłącznie tej kategorii środków trwałych nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów (gdyż do kosztów podatkowych zaliczany jest odpis na Fundusz, a ich likwidacja winna być zatem finansowana ze środków Funduszu).

Tym samym, ponoszone koszty likwidacji pozostałych składników majątkowych zakładu górniczego - które według ww. przepisów prawa górniczego i geologicznego nie spełniają powyższych kryteriów, tj. nie podlegają ujęciu w planie ruchu likwidowanego zakładu górniczego (lub jego części), gdyż nie są uznawane za podstawowe składniki zakładu górniczego lub obiekty budowlane zakładu górniczego - winny być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka przy tym zauważa, że w jej ocenie, brak jest podstaw do twierdzenia, iż koszty likwidacji pozostałych składników majątkowych (tekst jedn.: innych niż określonych w § 30 ww. rozporządzenia z 28 czerwca 2002 r.) winny być sfinansowane ze środków Funduszu, a tym samym uznane za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podejście takie sprowadzałoby się w praktyce do tego, iż przedmiotowe koszty w ogóle nie byłyby uwzględniane w rachunku podatkowym, gdyż odpis na Fundusz nie jest dokonywany od tej kategorii środków (gdyż nie są one uznawane za składniki zakładu górniczego); tym samym właściwy organ nadzoru górniczego nie dopuszcza do wykorzystania środków Funduszu na likwidację tych składników (poprzez odmowę zatwierdzania planu ruchu likwidowanego zakładu górniczego lub jego oznaczonej części).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Jednocześnie zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 - nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy - nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Jednak i tutaj ustawodawca wprowadził wyjątki. W konsekwencji trzeba przyjąć, że art. 16 ust. 1 zawiera nie tylko katalog wyłączeń, ale niektóre jego punkty stanowią niezależnie od art. 15 ust. 1 pozytywną podstawę zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W niniejszej sprawie regulacje te zostały zawarte w pkt 9 lit. a tegoż artykułu, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 613 z późn. zm.), przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na działalność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2, 3 i 4, tworzy fundusz likwidacji zakładu górniczego, zwany dalej "funduszem", oraz gromadzi na nim środki. Przedsiębiorca może utworzyć wspólny fundusz dla więcej niż jednego zakładu górniczego.

Wskazany przepis nakłada zatem na podmioty gospodarcze, których zadaniem jest wydobywanie kopalin ze złóż, obowiązek utworzenia funduszu likwidacji zakładu górniczego.

Wysokość odpisów na ww. fundusz określa art. 128 ust. 4 tej ustawy, stanowiąc, że w przypadku wydobywania kopalin ze złóż metodą:

#8722; w terminie miesiąca po zakończeniu roku obrotowego.

W powołanym przepisie ustawodawca określił wysokość odpisów. W ten sposób wyliczone środki funduszu są gromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym.

Zgodnie bowiem z treścią art. 128 ust. 2 zd. 1 ww. ustawy, środki funduszu gromadzi się na wyodrębnionym rachunku bankowym w postaci środków pieniężnych.

W myśl art. 128 ust. 3 ww. ustawy, środki funduszu zwiększa się o wpływy z oprocentowania środków pieniężnych, przychody z bonów skarbowych oraz przychody z obligacji emitowanych lub gwarantowanych przez Skarb Państwa.

Natomiast stosownie do art. 128 ust. 8 cyt. ustawy, środki funduszu stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i mogą być wykorzystane wyłącznie w celu pokrycia kosztów likwidacji zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, a także zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Z kolei, przepis art. 129 ust. 1 ww. ustawy, określił obowiązki ciążące na przedsiębiorcy dokonującym likwidacji zakładu górniczego, poprzez podjęcie określonych działań.

I tak, w przypadku likwidacji zakładu górniczego, w całości lub w części, przedsiębiorca jest obowiązany:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, w art. 16 ust. 1 - niezależnie od art. 15 ust. 1 tej ustawy - zawiera nie tylko katalog wyłączeń, ale również określa podstawę zaliczenia odpisów i wpłat na fundusz likwidacji zakładu górniczego do kosztów uzyskania przychodów.

Bezsporne w niniejszej sprawie jest to, że na mocy powołanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodu w Spółce stanowią środki wpłacone na fundusz likwidacji zakładu górniczego.

Powyższe prowadzi do wniosku, że skoro ustawodawca utworzył fundusz na określony cel, to środki zgromadzone na tym funduszu muszą być wykorzystane w tym właśnie celu, jednocześnie obciążając koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawodawca w powołanym wyżej art. 128 ust. 4 ustawy - Prawo geologiczne i górnicze określił metodologię ustalenia wysokości odpisu na fundusz likwidacji zakładu górniczego, wskazując w pkt 1, że w przypadku wydobywania kopalin ze złóż metodą robót podziemnych lub otworów wiertniczych przeznacza się na fundusz równowartość nie mniej niż 3% odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakładu górniczego, ustalanych stosownie do przepisów o podatku dochodowym.

Przy czym "zakładem górniczym" - w myśl art. 6 pkt 18 ww. ustawy - jest wyodrębniony technicznie i organizacyjnie zespół środków służących bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla, w tym wyrobiska górnicze, obiekty budowlane, urządzenia oraz instalacje.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w ww. art. 128 ust. 4 pkt 1 mowa jest o odpisach amortyzacyjnych od środków trwałych (zakładu górniczego), ustalanych stosownie do przepisów o podatku dochodowym, a nie o odpisach amortyzacyjnych od "środków trwałych zakładu górniczego", których znaczenia Wnioskodawca doszukuje się w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy, prowadzenia ruchu oraz specjalistycznego zabezpieczenia przeciwpożarowego podziemnych zakładów górniczych (Dz. U. Nr 139, poz. 1169 z późn. zm.).

Nie można więc zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że obowiązek pokrycia kosztów likwidacji składników zakładu górniczego ze środków Funduszu dotyczy wyłącznie tych składników, które zgodnie z przepisami prawa geologicznego i górniczego (tu: § 30 ust. 2-4 ww. rozporządzenia) zaliczane są do podstawowych obiektów/urządzeń zakładu górniczego lub obiektów budowlanych tegoż zakładu.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy - Prawo geologiczne i górnicze nie zawierają wykazu konkretnych składników majątkowych od których odpisy amortyzacyjne tworzą odpis na fundusz likwidacji zakładu górniczego (takiego wykazu, jaki przedstawił Wnioskodawca), w szczególności nie odsyłają w tym zakresie do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy, prowadzenia ruchu oraz specjalistycznego zabezpieczenia przeciwpożarowego podziemnych zakładów górniczych.

Co istotne, powołane przez Wnioskodawcę rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r. zostało wydane na podstawie art. 78 ust. 1 ustawy - Prawo geologiczne i górnicze, który to przepis umiejscowiony jest w Dziale IV. Kwalifikacje, rzeczoznawcy i odpowiedzialność zawodowa, Rozdziale 5. Odpowiedzialność zawodowa, podczas gdy art. 128 dotyczący funduszu likwidacji mieści się w Dziale VI. Zakład górniczy, jego ruch oraz ratownictwo górnicze, Rozdziale 5. Likwidacja zakładu górniczego.

Nawet gdyby przyjąć za Wnioskodawcą, że obiekty wym. w § 30 ust. 2-4 ww. rozporządzenia stanowią środki trwałe zakładu górniczego w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo geologiczne i górnicze, a fundusz winien być tworzony z odpisów amortyzacyjnych od tych właśnie obiektów, to należy zauważyć, że rozporządzenie to stanowi:

2. "Do podstawowych obiektów, maszyn i urządzeń zakładu górniczego zalicza się: (...)

4. Do obiektów budowlanych zakładu górniczego w podziemnych zakładach górniczych zalicza się w szczególności: (...)",

a nie jak wskazuje Wnioskodawca "do grupy tej kwalifikowane są wyłącznie".

Jednocześnie należy dodać, że zwrot "w szczególności" nie oznacza, że katalog tych obiektów jest zamknięty, a tym samym koszty likwidacji "pozostałych składników majątkowych", o których mowa we wniosku, nie stanowią zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Należy raz jeszcze podkreślić, że ustawodawca w art. 128 ust. 4 ustawy - Prawo geologiczne i górnicze określił m.in., że w przypadku wydobywania kopalin ze złóż metodą robót podziemnych lub otworów wiertniczych przeznacza się na fundusz równowartość nie mniej niż 3% odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakładu górniczego, ustalanych stosownie do przepisów o podatku dochodowym, natomiast w art. 128 ust. 8 tej ustawy wymienił na co środki zgromadzone na tym funduszu mogą być wyłącznie wykorzystane.

I tak, zarówno w celu pokrycia kosztów:

* likwidacji zakładu górniczego,

* jego oznaczonej części,

* zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Gdyby intencją ustawodawcy było przyjęcie, że ww. przepis dotyczy tylko i wyłącznie likwidacji zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, to wówczas nie wymieniłby również "zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu", które są jednym z elementów składających się na całość tego zakładu.

Powyższe wynika również z uzasadnienia do projektu ww. ustawy, gdzie czytamy, że: "nie ma przeszkód w wykorzystywaniu środków funduszu na pokrycie kosztów likwidacji także oznaczonych części zakładu górniczego, jak również zbędnych obiektów (urządzeń, instalacji, wyrobisk) zakładu górniczego" - pkt 6 Zakład górniczy i jego ruch oraz ratownictwo górnicze, ppkt 7.

Z przepisów ustawy - Prawo geologiczne i górnicze nie wynika, by - jak wskazuje Wnioskodawca - obowiązek pokrycia kosztów likwidacji zakładu górniczego ze środków funduszu dotyczył wyłącznie tych składników, które zgodnie z przepisami prawa geologicznego i górniczego (w rozumieniu Wnioskodawcy § 30 ust. 2-4 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r.) zaliczane były do podstawowych obiektów/urządzeń górniczych lub obiektów budowlanych tegoż zakładu.

Tut. Organ nie podziela zatem stanowiska Wnioskodawcy, że ponoszone koszty likwidacji pozostałych składników majątkowych zakładu górniczego, które według przepisów prawa górniczego i geologicznego (w rozumieniu Wnioskodawcy § 30 ust. 2-4 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 czerwca 2002 r.) nie podlegają ujęciu w planie ruchu likwidowanego zakładu górniczego (lub jego części), gdyż nie są uznawane za podstawowe składniki zakładu górniczego lub obiekty budowlane zakładu górniczego - winny być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wprowadzając dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie wydobycia kopalin, obowiązek przekazywania określonych kwot na fundusz likwidacji zakładów górniczych, ustawodawca uznał, że już w momencie wpłaty tych kwot na rachunek funduszu będą one zaliczane do kosztów podatkowych, tym samym wpłyną na wysokość obciążeń podatkowych tego podmiotu. Dokonane zatem wpłaty na fundusz stanowią koszt podatkowy, o jakim mowa w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka, zaliczając zatem wpłaty na wyodrębniony rachunek funduszu, już zaliczyła do kosztów podatkowych wydatki, jakie zobowiązana jest ponieść na likwidację zakładu górniczego lub jego oznaczonej części, a także zbędnych ze względów technicznych i technologicznych urządzeń, instalacji, obiektów lub wyrobisk górniczych tego zakładu.

Wobec powyższego, w pierwszej kolejności, w przypadku podjęcia decyzji o likwidacji poszczególnych środków trwałych (obiektów) zakładu górniczego, dokonywanej z powodu ich zbędności w kopalniach ze względów technicznych lub technologicznych, Spółka winna wykorzystywać środki zgromadzone w tym celu na tym właśnie funduszu. Ponosząc zatem te wydatki, do wysokości środków zgromadzonych na rachunku funduszu, Spółka nie może wydatków takich ponownie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonując wydatku nie ze środków funduszu, ale ze środków bieżących Spółki.

W sytuacji natomiast, gdy środki na funduszu okażą się niewystarczające, wówczas pozostałą część wydatków poniesionych na likwidację Spółka może pokryć z bieżących środków i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów na zasadzie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 15 ust. 4d i 4e tej ustawy.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.