ILPB3/423-351/10-2/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2010 r. (data wpływu 21 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka planuje założyć spółkę komandytowo - akcyjną (dalej jako SKA) z innym podmiotem. Spółka wniesie do SKA grupę składników majątkowych oraz przeniesie do SKA część swoich pracowników i zostanie komplementariuszem SKA, choć niewykluczone, iż obejmie również część akcji SKA. Drugi wspólnik (dalej jako Akcjonariusz) wniesie do SKA gotówkę i zostanie jej akcjonariuszem. Wartość wkładu Spółki będzie znacznie wyższa od wartości wkładu wniesionego przez Akcjonariusza.

Strony określą w umowie spółki SKA podział zysku, który nie będzie odpowiadał wartości wniesionych wkładów. Spółka, mimo iż wniesie wkład znacząco wyższy od wkładu Akcjonariusza, będzie uczestniczyła w znacznie mniejszym stopniu (czy też wręcz w minimalnym stopniu) w zysku, niż Akcjonariusz (lub też inny podmiot, który obejmie po Akcjonariuszu akcje SKA).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób powinien być określony dochód podlegający opodatkowaniu dla Spółki z tytułu uczestnictwa w SKA.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód podlegający opodatkowaniu z tytułu uczestnictwa w SKA powinien być ustalony w oparciu o zasady ustalania zysku wynikające z umowy spółki (statutu) SKA, nie zaś w oparciu o wartość wniesionych wkładów.

Zdaniem Spółki, dla rozważenia kwestii podniesionej przez Spółkę w pytaniu, konieczne jest scharakteryzowanie zasad dotyczących uczestnictwa w zysku wspólników spółki komandytowo - akcyjnej na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych (k.s.h.). Zasady te zostały określone w art. 147 § 1 k.s.h., który stwierdza, że "Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że status stanowi inaczej".

Wynika stąd, że wskazana przez k.s.h. zasada dotycząca podziału zysku ma charakter względnie wiążący i pozostawia się ją uznaniu wspólników. Wspólnicy są zatem w pełni uprawnieni, aby w umowie (statucie) SKA określić inne sposoby podziału zysku, uniezależnione od wartości wkładów wniesionych do spółki przez poszczególnych wspólników. Przykładowo, statut może przyznawać większe prawo do udziału w zysku akcjonariuszom, by zachęcić ich do inwestowania kapitału w SKA. Inna możliwość, to z kolei zwiększenie proporcji udziału w zysku na korzyść komplementariusza tytułem premii za ponoszenie ryzyka związanego z funkcjonowaniem spółki (A. Szumański S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szymański, J. Szwaja. Kodeks Spółek Handlowych. Tom 1. s. 772). Możliwe jest też różnicowanie wynagrodzeń komplementariuszy, gdy uczestniczy ich więcej w SKA. Jedyną granicą dla wspólników, wynikającą z przepisów prawa handlowego wydaje się być jedynie kompletne wykluczenie z udziału w zyskach którejś z grup wspólników, to jest akcjonariuszy lub komplementariuszy.

Podsumowując, z punku widzenia przepisów k.s.h. dopuszczalne jest zatem, by komplementariusz, którego wkład będzie znacząco wyższy od wkładu Akcjonariusza, uczestniczył w znacząco niższym (czy też wręcz w minimalnym) stopniu w zysku SKA niż Akcjonariusz.

Jak wynika z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Polskie prawo podatkowe przewiduje, że są one transparentne dla celów podatku dochodowego, a opodatkowanie ich podatkiem odbywa się na poziomie wspólników tych spółek. Opodatkowanie osób prawnych, będących wspólnikami spółek osobowych, reguluje art. 5 ust. 1 ww. ustawy: "Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe".

Zasady powyższe, zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z treści powołanych przepisów wynika, że udziały wspólników w przychodach są równe wyłącznie w przypadku, kiedy brak jest stosownych dowodów na okoliczności odmienne. W sytuacji, kiedy umowa spółki stanowi inaczej (co jak wskazano wyżej, jest w pełni dopuszczalne na gruncie przedstawionych wyżej zasad wynikających z k.s.h.), dopuszczalne jest ustalenie różnych praw do udziału w zyskach (i stratach) w stosunku do każdego ze wspólników (komplementariuszy czy akcjonariuszy), w zależności od wewnętrznych ustaleń wspólników.

Spółka podkreśla przy tym, że zwrot "przychody z udziału", użyty w art. 5 ust. 1 ww. ustawy, oznacza uczestnictwo w zysku spółki osobowej, nie zaś określone prawo majątkowe wynikające z uczestnictwa w spółce osobowej. Pojęcia "udziału", o którym mowa w art. 5 ust. 1 ww. ustawy, nie można w związku z tym utożsamiać z "udziałem kapitałowym" wspólników spółek osobowych, stanowiącym emanacje uczestnictwa w majątku spółki (tak jak miałoby to miejsce w przypadku, gdyby wspólnicy uczestniczyli w spółce kapitałowej). Dlatego też, Spółka stoi na stanowisku, że proporcję, o której mowa w art. 5 ust. 1 ww. ustawy, należy ustalić w stosunku do przysługującego jej udziału w zysku SKA, określonego w umowie (statucie) SKA. Innymi słowy, pod pojęciem "udziału", o którym mowa w art. 5 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć "udział w zyskach" SKA określony w umowie SKA. Zatem, zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów powinny być rozliczane przez wspólników SKA, w tym przez Spółkę, proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach SKA.

Stanowisko Spółki jest zgodne z interpretacjami indywidualnymi, wydawanymi przez organy podatkowe w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19 września 2008 r. (znak ILPB3/423-382/08-2/HS), który stwierdził, co następuje: "Z opisu zdarzenia przyszłego wynika iż planowane jest utworzenie spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie posiadać status komplementariusza. Umowa spółki przewidywać będzie podział jej zysków oraz uczestnictwo w stratach w sposób odbiegający od wartości wniesionych wkładów. Komplementariusz (tekst jedn. Wnioskodawca) będzie miał prawo do mniejszego zysku i mniejszy udział w ponoszonych przez spółkę komandytową stratach, aniżeli wartość wniesionego przez niego wkładu do tej spółki.

W związku z powyższym, zarówno przychody, jak i koszty jego uzyskania, ale i również wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zwolnienia i ulgi podatkowe oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku, powinny być rozliczane przez Spółkę będącą komplementariuszem spółki komandytowej (tekst jedn. Wnioskodawcę) proporcjonalnie do jej udziałów w zyskach tej spółki".

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zajął również w interpretacji z dnia 18 lipca 2008 r. (znak ILPB1/415-265/08-2/AMN). Prezentowały je także inne organy, wydające interpretacje indywidualne w imieniu Ministra Finansów, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 11 stycznia 2010 r. (znak IBPBI/2/423-32/10/AP) oraz w interpretacji z dnia 16 marca 2009 r. (znak IBPBI/2/423-1177/08/AP), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 10 lipca 2008 r. (znak ITPB3/423-302/08/DK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.