ILPB3/423-347/14-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem sygnowanym datą 30 września 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa zgodnie z zawartym porozumieniem z Gminą zamierza przekazać nieodpłatnie na rzecz Gminy nakłady poniesione na wybudowanie parkingu. Działka, na której został wybudowany parking jest własnością Gminy.

Od zakupów dotyczących poniesionych w tym celu nakładów i udokumentowanych fakturami VAT Spółdzielnia odliczyła VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W momencie, gdy nastąpi przekazanie Wnioskodawca wystawi fakturę VAT dokumentującą przekazanie z naliczonym podatkiem w wysokości 23% jednocześnie traktując nakłady jako darowiznę na rzecz Gminy.

Wnioskodawca pismem uzupełniającym doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

* Spółdzielnia wybudowała opisany we wniosku parking wzdłuż drogi osiedlowej w celu ułatwienia komunikacji, z myślą o osobach mieszkających w zasobach Spółdzielni. Ponieważ teren ten nie jest ogrodzony, z miejsc parkingowych mogą korzystać wszyscy;

* parking ten do momentu nieodpłatnego przekazania Gminie nie jest używany przez Spółdzielnię na podstawie jakiejkolwiek umowy;

* poniesione wydatki na wybudowanie parkingu nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym;

* po przekazaniu nakładów poniesionych na wybudowanie parkingu Spółdzielnia nie będzie miała żadnej umowy na jego użytkowanie (parking ten jest miejscem ogólnodostępnym).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy poniesione koszty na budowę ww. parkingu Spółdzielnia może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest to darowizna i nie uważa się poniesionych nakładów za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Analiza normatywnego zwrotu "w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów" wskazuje więc, że odnosi się on zarówno do przychodów faktycznie osiągniętych, jak i tych, których podatnik mógł racjonalnie (obiektywnie) oczekiwać, że zostaną osiągnięte. Innymi słowy, przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie ogranicza określonych wydatków tylko do "osiągnięcia przychodów", lecz traktuje je w szerszym kontekście, gdyż wydatki ponoszone przez podatnika dotyczą de facto prognozowania określonych zjawisk i procesów gospodarczych i związanych z nimi konsekwencji finansowych. Z powyższego można zatem wywieść, że o kwalifikacji wydatku jako kosztu podatkowego decyduje przede wszystkim racjonalny zamiar podatnika, o ile na tle całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych można uznać, że zamiar ten ma cechę realności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia zamierza przekazać nieodpłatnie na rzecz Gminy nakłady poniesione na wybudowanie parkingu. Działka, na której został wybudowany parking jest własnością Gminy. W momencie, gdy nastąpi przekazanie Wnioskodawca wystawi fakturę VAT dokumentującą przekazanie, jednocześnie traktując nakłady jako darowiznę na rzecz Gminy. Spółdzielnia wybudowała opisany we wniosku parking wzdłuż drogi osiedlowej w celu ułatwienia komunikacji, z myślą o osobach mieszkających w zasobach Spółdzielni. Ponieważ teren ten nie jest ogrodzony, z miejsc parkingowych mogą korzystać wszyscy. Parking ten do momentu nieodpłatnego przekazania Gminie nie jest używany przez Spółdzielnię na podstawie jakiejkolwiek umowy. Poniesione wydatki na wybudowanie parkingu nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym. Po przekazaniu nakładów poniesionych na wybudowanie parkingu Spółdzielnia nie będzie miała żadnej umowy na jego użytkowanie (parking ten jest miejscem ogólnodostępnym).

W świetle powyższego, konieczne jest rozstrzygnięcie czy wydatki na budowę parkingu spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w którym to artykule ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli są ponoszone w celu uzyskania przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów).

Dokonując zatem oceny zakwalifikowania opisanego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, że wydatek ten nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, tj. nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółdzielnia nie wykazała związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami na wybudowanie parkingu a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że w momencie, gdy nastąpi nieodpłatne przekazanie Wnioskodawca wystawi fakturę VAT dokumentującą przekazanie, jednocześnie traktując nakłady jako darowiznę na rzecz Gminy.

Pod pojęciem darowizny należy, zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), rozumieć umowę, mocą której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zatem umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) - do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli - i jednostronnej, jako nieprzynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Nie stanowią natomiast darowizny bezpłatne przysporzenia w wypadkach, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu (art. 889 pkt 1 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Zatem skoro Spółdzielnia ma zamiar przekazać - w formie darowizny - nakłady na wybudowanie opisanego we wniosku parkingu na rzecz Gminy, zastosowanie znajdzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączający możliwość zaliczenia opisanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów Spółdzielni.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przedstawiony przez Spółdzielnię stan faktyczny, stwierdzić należy, że przedmiotowe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, nie mogą stanowić dla Niego kosztów uzyskania przychodów. Wydatków tych nie można również zaliczyć do kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 powyższej ustawy, ze względu na brak związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi kosztami a przychodem Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy dodać, że Wnioskodawca w swoim stanowisko wskazał na przepis art. 16 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym do osób prawnych, podczas gdy prawidłowym przepisem jest art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ uznał powołaną przez Wnioskodawcę podstawę prawną za omyłkę pisarską, pozostającą bez wpływu na ocenę istoty jego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.