ILPB3/423-333/13/15-S/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 76/14 - stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy bank dokona zapłaty kwoty wynikającej z faktury na rzecz kontrahenta Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy bank dokona zapłaty kwoty wynikającej z faktury na rzecz kontrahenta Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji kabli. Spółka nabywa surowce od kontrahentów, przy czym sprzedaż surowców następuje w ramach tzw. kredytu kupieckiego.

Z uwagi na powyższe, zasadniczo uzgodnione z dostawcami terminy płatności są dłuższe niż 60 dni.

Wierzytelności przysługujące dostawcom Spółki objęte są umową tzw. faktoringu odwrotnego, w ramach której funkcję faktora pełni Bank AG z siedzibą w Niemczech (dalej: Faktor).

Po przedstawieniu Faktorowi zaakceptowanej faktury od dostawcy, Faktor w ciągu 3 dni roboczych dokonuje płatności na rzecz dostawcy Spółki. Zdaniem Spółki, w momencie dokonania płatności na rzecz dostawcy towarów przez Faktora, wierzytelność odbiorcy towarów zostaje skutecznie zaspokojona.

Spółka traktuje wydatki na nabycie surowców jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, rozpoznawane w rachunku podatkowym Spółki na moment sprzedaży produktów. Czas cyklu produkcyjnego zużycia zakupionego surowca wynosi około 2 miesięcy.

Spółka zakłada, iż również w przyszłości będzie korzystała na tożsamych zasadach z usług Faktora. Z uwagi na powyższe, przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny ma charakter ciągły, powtarzalny. Działania podejmowane przez Spółkę będą bowiem powodowały powstawanie nowych, tożsamych stanów faktycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż jeżeli w momencie dokonania przez Faktora płatności na rzecz dostawcy Spółki dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania handlowego z tyt. zrealizowanej dostawy, to zobowiązanie Spółki wobec dostawcy zostaje w tym momencie każdorazowo uregulowane w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w momencie dokonania przez Faktora płatności na rzecz dostawcy Spółki dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania handlowego z tyt. zrealizowanej dostawy, to zobowiązanie Spółki wobec dostawcy zostaje każdorazowo uregulowane w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na moment dokonania płatności przez Faktora.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki.

Istota faktoringu odwrotnego.

Faktoring odwrotny jako produkt finansowania zobowiązań umożliwia odbiorcy towarów wydłużenie terminu płatności za dostarczone przez dostawcę towary. W ramach umowy zawartej z faktorem (np. bankiem) zaakceptowana przez odbiorcę towarów wierzytelność dostawcy wynikająca z otrzymanej faktury jest regulowana przez faktora. Następnie, odbiorca towarów, na zasadach określonych z faktorem dokonuje spłaty udzielonego mu finansowania wraz z wynagrodzeniem należnym faktorowi z tytułu świadczonych usług.

Z uwagi na powyższe, faktoring odwrotny może zostać porównany do innych standardowych produktów umożliwiających uzyskanie podatnikowi finansowania takich jak kredyt czy pożyczka.

Zasady uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z przychodami.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika ogólna reguła stanowiąca, iż wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), jak również służą zachowaniu czy też zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów podatnika.

Niewątpliwie, wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu nabycia niezbędnych surowców służących do produkcji kabli powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów Spółki.

Moment zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależniony jest od rodzaju powiązania kosztów z przychodami.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei, jak wskazuje art. 15 ust. 4d tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z uwagi na fakt, iż wydatki ponoszone przez Spółkę wykazują ścisły związek z przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę ze sprzedaży produktów finalnych, tj. kabli powinny być kwalifikowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Z uwagi na powyższe, przedmiotowe wydatki powinny być zasadniczo uwzględniane w kosztach uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Regulacje art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzające obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15b ust. 1 ww. ustawy, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W przypadku jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zgodnie z art. 15b ust. 2 ww. ustawy, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Mając na uwadze powyższe, zasadniczo art. 15b modyfikuje stosowaną dotychczas zasadę memoriałowego rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów w czasie, uzależniając możliwość zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów od uregulowania kwoty zobowiązania we wskazanych terminach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, z uwagi na fakt, iż uzgodnione z dostawcami terminy płatności są zasadniczo dłuższe niż 60 dni, Spółka powinna dokonać korekty rozpoznanych kosztów uzyskania przychodów w terminie 90 dni, od dnia zaliczenia danego wydatku do kosztu, o ile nie doszło do jego uregulowania w tymże terminie.

Jednocześnie, stosownie do art. 15b ust. 8 ww. ustawy, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1 nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym, że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Z uwagi na powyższe, jeżeli stosownie do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie surowców po upływie terminów określonych w art. 15b ust. 1-2 ustawy, to warunkiem ich uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów będzie również ich uregulowanie.

Jak Spółka wskazywała w stanie faktycznym, Faktor dokonuje płatności na rzecz dostawcy Spółki w ciągu 3 dni roboczych od dnia przekazania zaakceptowanej faktury. W konsekwencji, należy uznać, iż zobowiązanie Spółki względem dostawcy zostaje skutecznie uregulowane jeszcze przed upływem terminów płatności wynikających z faktury.

Co więcej, z uwagi na fakt, iż cykl produkcji nie przekracza 30 dni, sprzedaż, a w konsekwencji, zaliczenie danego wydatku bezpośrednio związanego z wytworzeniem produktu finalnego, tj. kabli do kosztów uzyskania przychodów następuje zasadniczo po terminie uregulowania zobowiązania.

Mając na uwadze powyższe, zasadniczo termin uregulowania zobowiązania będzie terminem wcześniejszym, niż termin zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, nawet gdyby Spółka była uprawniona do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z przychodami przed dokonaniem przez Faktora płatności na rzecz dostawcy, to korekta rozpoznanych kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 15b ust. 2 ustawy, powinna mieć miejsce dopiero wraz z upływem 90 dni od dnia zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Jak Spółka wskazywała w stanie faktycznym, płatność na rzecz dostawcy dokonywana jest w znacznie krótszym terminie. W konsekwencji, w momencie upływu 90 dni od dnia zaliczenia danego wydatku, stanowiącego koszt bezpośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami, do kosztów uzyskania przychodów zobowiązanie z jego tytułu będzie już uregulowane.

W konsekwencji, zastosowanie przepisów art. 15b ustawy do opisanego przez Spółkę stanu faktycznego nie będzie powodowało konieczności dokonania korekty rozpoznanych przez Spółkę kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży produktu finalnego, bowiem warunek konieczny przewidziany na gruncie art. 15b ustawy dla zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tj. uregulowanie zobowiązania, będzie spełniony.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 15 października 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-333/13-2/KS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji indywidualnej stwierdzono, że fakt dokonania przez faktora płatności na rzecz dostawcy Spółki w terminie 3 dni roboczych od dnia przekazania zaakceptowanej faktury nie świadczy, że zobowiązanie Spółki z tytułu nabycia surowców zostaje skutecznie uregulowane jeszcze przed upływem terminów płatności wynikających z faktur w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Płatność na rzecz dostawcy Spółki dokonywana przez bank, nie powoduje, że Spółka jako nabywca surowca poniosła ciężar płatności. Należy wskazać, że obowiązanie wynikające z faktury dokumentującej nabycie surowca od kontrahenta Spółka ureguluje dopiero w momencie przekazania środków pieniężnych faktorowi (bankowi, nabywcy wierzytelności).

Pismem z 21 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 20 listopada 2013 r. nr ILPB3/423W-72/13-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała pismem z 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. organu. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 16 stycznia 2014 r. nr ILPB3/4240-89/13-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał w dniu 20 marca 2014 wyrok sygn. akt I SA/Wr 76/14, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z 20 maja 2014 r. nr ILRP-007-121/14-2/MG Minister Finansów - przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie - złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Pismem z 3 lutego 2015 r. nr ILRP-46-57/15-1/MG tut. Organ wycofał złożoną skargę kasacyjną od wyroku z dnia 20 marca 2014 r.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 6 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 2423/14, umorzył postępowanie kasacyjne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 20 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 76/14.

W dniu 24 kwietnia 2015 r. do tut. organu wpłynęło ww. orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, prawomocne od 6 marca 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w dniu 20 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 76/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy bank dokona zapłaty kwoty wynikającej z faktury na rzecz kontrahenta Spółki uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.