ILPB3/423-333/10-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 12 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i rozprowadzania wody, odprowadzania i oczyszczania ścieków.

W Spółce w marcu 2009 r. nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładów pieniężnych i niepieniężnych. Natomiast w grudniu 2009 r. Spółka otrzymała aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co spowodowało utworzenie nowych udziałów i podwyższenie kapitału zakładowego.

Zarówno w jednym, jak i w drugim przypadku, Spółka ponosiła wydatki związane z podwyższeniem kapitału. Były to opłaty sądowe i notarialne, wycena przedsiębiorstwa oraz podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wydatki te zgodnie z art. 15 ust. 1, Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, gdyż podwyższenie kapitału miało na celu rozwój działalności, a więc powiększenie przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego stanowią koszt uzyskania przychodów. Spółka nie podwyższa bowiem kapitału dla dokonania samej zmiany umowy spółki, ale w celu pozyskania środków na dalszą działalność gospodarczą i rozwój firmy. Celem wspomnianych wydatków jest w sposób pośredni osiągnięcie przychodów oraz zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów.

Podstawa:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2006 r. (sygn. akt II FSK 191/05),

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 15 listopada 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 753/07),

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 września 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 873/08; publ. M. Podat. 2008/11/5).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii oraz wyliczenia, jakiego rodzaju przyrosty aktywów podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych m.in. na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 15 ust. 1 powyższej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione przez podatnika wydatki, po wyłączeniu wydatków zastrzeżonych w ustawie mogą być kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu. Wskazane we wniosku wydatki nie zostały wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednakże w tej sprawie istotny jest cel ich poniesienia, a celem ich poniesienia było podwyższenie kapitału zakładowego.

W świetle powołanego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody skutkujące podwyższeniem kapitału zakładowego nie stanowią przychodu w rozumieniu tej ustawy. Zatem przychody te pomija się określając dochód podlegający opodatkowaniu, a skoro tak, to wydatki poniesione na uzyskanie przychodu nie będącego przychodem podatkowym, nie mogą równocześnie stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; w przeciwnym wypadku podatnik korzystałby podwójnie, gdyż przychód będący efektem poniesionych wydatków nie podwyższa podstawy opodatkowania, a pomimo to wydatki z nim związane zostałyby zaliczone do kosztów podatkowych.

Należy także dodać, że konkretne przysporzenia i wydatki poniesione na ich uzyskanie muszą być ze sobą ściśle związane. Skoro wydatki poniesiono na ściśle określony cel - podwyższenie kapitału zakładowego, to nie można jednocześnie twierdzić, że posłużą one innemu celowi i traktować je jako koszty uzyskania przychodu, służące uzyskaniu w przyszłości przez Spółkę niesprecyzowanego bliżej przychodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Zauważyć bowiem należy, że jeżeli Spółka po podwyższeniu kapitału zakładowego rzeczywiście uzyska większy, podlegający opodatkowaniu przychód, to będzie to przychód z działalności gospodarczej i jego uzyskanie pociągnie za sobą inne wydatki, niż te które Spółka poniosła na podwyższenie kapitału zakładowego, a więc przysporzenia, które z woli ustawodawcy nie jest przychodem podatkowym.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

Powyższa regulacja prawna stanowi wprost, iż przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z tymi przychodami. Ustawodawca w powyższym przepisie posługuje się sformułowaniem "dochodu ze źródeł nie podlegających opodatkowaniu". "Dochód ze źródeł nie podlegających opodatkowaniu" może obejmować zarówno przychód ze źródła,o którym mowa w art. 2, czyli taki, do którego nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 4 tej ustawy, czyli przysporzenia, które nie stanowią przychodu podatkowego.

Przychód otrzymany na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, o którym stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będący przychodem podatkowym mieści się bowiem w kategorii przychodów, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychód, który z woli ustawodawcy nie jest przychodem podatkowym spełnia bowiem kryterium niepodlegania opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Skoro zatem przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to automatycznie w rachunku podatkowym nie uwzględnia się kosztów uzyskania tych przychodów. Oznacza to, że przychód neutralny podatkowo nie może generować kosztów podatkowych.

Przychodem neutralnym podatkowo będzie więc zarówno przychód ze źródła, z którego dochód nie podlega opodatkowaniu oraz przychód ze źródła, z którego dochód jest zwolniony z podatku, jak i przychód nie podlegający opodatkowaniu z tego względu, że ustawodawca postanowił, iż nie jest zaliczany do przychodów podatkowych. Neutralność podatkowa (transparentność) określonego przychodu, wyraża się nie tylko w braku (z jakiegokolwiek powodu) opodatkowania uzyskanego z niego dochodu, ale też niemożności obciążenia kosztów działalności wydatkami związanymi z jego uzyskaniem.

Zaliczenie przez Wnioskodawcę wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego do kosztów uzyskania przychodów spowodowałoby zachwianie tej równowagi.

Reasumując, w świetle powyższych uregulowań, wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.