ILPB3/423-29/14-7/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - reprezentowanej przez pełnomocnika - przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki na zakup udziałów w spółce luksemburskiej (pytanie nr 1, scenariusz B) - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 4 marca 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.) oraz pismem z 23 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki na zakup udziałów w spółce luksemburskiej (pytanie nr 1),

* zastosowania przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy w odniesieniu do odsetek od pożyczki na zakup udziałów w spółce luksemburskiej (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące opisy zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, której jedynym udziałowcem jest niemiecka spółka kapitałowa (H. GmbH, dalej: "H"). H. posiada również udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (dalej: "Spółka luksemburska"). Spółka luksemburska będzie z kolei posiadać udziały w innej polskiej spółce kapitałowej (dalej: "Spółka polska").

W przyszłości Wnioskodawca planuje nabyć udziały w Spółce luksemburskiej.

W takim przypadku, Wnioskodawca zaciągnie oprocentowaną pożyczkę na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej. Pożyczka zostanie zaciągnięta od zagranicznego podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą, który nie będzie ani spółką-matką pożyczkobiorcy (tekst jedn.: H.), ani jego spółką-siostrą (tekst jedn.: nie będzie spółką, w której H. posiadałby bezpośrednio co najmniej 25% udziałów). Pożyczka zostanie faktycznie przekazana Spółce do końca 2014 r.

Po pewnym czasie od przejęcia Spółki luksemburskiej, w celu zoptymalizowania struktury własnościowej i zarządczej kontrolowanych przez Wnioskodawcę spółek (tekst jedn.: Spółki luksemburskiej i Spółki polskiej), dojdzie do likwidacji Spółki luksemburskiej. W przyszłości może także dojść do połączenia Wnioskodawcy ze Spółką polską lub też utworzenia podatkowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca nadmienia, że w dniu 13 stycznia 2014 r. złożył do Krajowego Rejestru Sądowego ("KRS") wniosek o zarejestrowanie zmiany firmy na L. Sp. z o.o., na podstawie zmiany umowy spółki z dnia 2 stycznia 2014 r. Kopia wniosku do KRS stanowi załącznik nr 5 do niniejszego wniosku.

Ponadto w piśmie z 4 marca 2014 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że przygotowując wniosek rozpoznał następujące potencjalne scenariusze przyszłych zdarzeń:

Scenariusz A - sytuacja, w której Wnioskodawca jest udziałowcem X Sp. z o.o.;

Scenariusz B - Wnioskodawca łączy się z X Sp. z o.o.;

Scenariusz C - Wnioskodawca i X Sp. z o.o. tworzą podatkową grupę kapitałową.

W takich 3 możliwych scenariuszach Spółka wnioskuje o odpowiedzi na dwa pytania, tj. pierwsze dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu płaconych przez Spółkę odsetek od pożyczki na zakup udziałów oraz drugie odnoszące się do niedostatecznej kapitalizacji.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym z 23 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca potwierdził, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową, której jedynym udziałowcem jest niemiecka spółka kapitałowa (H. GmbH, dalej: "H"). H. posiada również udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (dalej: "Spółka luksemburska"). Spółka luksemburska będzie z kolei posiadać udziały w innej polskiej spółce kapitałowej (dalej: "Spółka polska", tj. X. Sp. z o.o.).

W przyszłości Wnioskodawca planuje nabyć udziały w Spółce luksemburskiej. W takim przypadku, Wnioskodawca zaciągnie oprocentowaną pożyczkę na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej. Pożyczka zostanie zaciągnięta od zagranicznego podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą, który nie będzie ani spółką-matką pożyczkobiorcy (tekst jedn.: H.), ani jej spółką-siostrą. Pożyczka zostanie faktycznie przekazana Wnioskodawcy do końca 2014 r.

Po pewnym czasie od przejęcia Spółki luksemburskiej, w celu zoptymalizowania struktury własnościowej i zarządczej kontrolowanych przez Wnioskodawcę spółek (tekst jedn.: Spółki luksemburskiej i X Sp. z o.o.), dojdzie do likwidacji Spółki luksemburskiej. W przyszłości może także dojść do połączenia Wnioskodawcy z X Sp. z o.o. lub też utworzenia podatkowej grupy kapitałowej.

W odpowiedzi na wezwanie z 21 lutego 2014 r. do wskazania, zgodnie z uiszczoną opłatą, sześciu zdarzeń przyszłych objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, Spółka poinformowała, że przygotowując wniosek rozpoznała następujące scenariusze przyszłych zdarzeń:

Scenariusz A - sytuacja, w której Wnioskodawca zostaje udziałowcem X Sp. z o.o.;

Scenariusz B - Wnioskodawca łączy się z X Sp. z o.o. w trybie art. 492 ustawy - Kodeks spółek handlowych;

Scenariusz C - Wnioskodawca i X Sp. z o.o. tworzą podatkową grupę kapitałową.

Przedstawione we wniosku stanowisko Spółki oraz jego uzasadnienie, odnoszą się do wszystkich trzech opisanych powyżej scenariuszy i dla każdego z nich są analogiczne, i sprowadzają się do uznania, że (odpowiednio dla każdego z zadawanych pytań):

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Spółki zostało przedstawione w złożonym wniosku o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy odsetki od pożyczki na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w momencie ich zapłaty/kapitalizacji, niezależnie od faktu, że po dokonaniu zakupu udziałów może dojść do likwidacji Spółki luksemburskiej.

2. Czy w odniesieniu do odsetek od pożyczki na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej płaconych przez Wnioskodawcę (lub kapitalizowanych do kwoty głównej pożyczki) nie znajdą zastosowania przepisy o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w kontekście scenariusza B. Jednocześnie informuje się, że w pozostałym zakresie wniosku zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia w dniu 29 kwietnia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od pożyczki na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty/ kapitalizacji, niezależnie od faktu, że po dokonaniu zakupu udziałów może dojść do likwidacji Spółki luksemburskiej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawca opiera na następującej argumentacji.

W myśl generalnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji, kosztami podatkowymi zasadniczo mogą być wszelkie wydatki ponoszone przez podatnika, pod warunkiem że: (a) podatnik wykaże związek ponoszonych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganego przychodu oraz (b) wydatki te nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztów uzyskania przychodu nie stanowią naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Stosując wnioskowanie a contrario, z przepisu tego należy wywieść, że do kosztów podatkowych zaliczyć można zapłacone odsetki od pożyczek (kredytów). Do analogicznego wniosku, ale w odniesieniu do kapitalizowanych odsetek, prowadzi analiza przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że skapitalizowane odsetki od pożyczek (kredytów) mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji w spółce. Wydatki takie mogą stanowić jednak koszt podatkowy przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują wprawdzie co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki, o których jest mowa w tych przepisach, to wyłącznie te wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji i bez poniesienia których nie byłoby możliwe ich nabycie lub objęcie.

Za taką wykładnią analizowanego przepisu przemawia m.in. jego literalne brzmienie, a zwłaszcza posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji", a nie sformułowaniem szerszym, takim jak np. "wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia udziałów lub akcji". Zdaniem Spółki, jednoznacznie wskazuje to na intencję ustawodawcy, aby dyspozycją przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęte były jedynie te wydatki, które pozostają w ścisłym i bezpośrednim związku z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji (takie jak np. cena nabycia udziałów czy opłaty notarialne), a nie wszelkie wydatki, które w sposób pośredni można by powiązać z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji.

Przykładem takich "pośrednich" kosztów, zdaniem Wnioskodawcy, są odsetki od pożyczki (kredytu), z której finansowany/współfinansowany jest zakup udziałów lub akcji. Trudno mówić bowiem o bezpośrednim związku pomiędzy zapłatą odsetek a zakupem udziałów lub akcji. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od pożyczek (kredytów) wykorzystywanych na nabycie udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych nie powinny być zaliczane do "wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji", o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podejście takie znajduje również szerokie oparcie w doktrynie, ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz stanowisku prezentowanym przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Dla przykładu jedynie można przywołać rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego ("NSA"), jakie zapadły w wyroku z 7 września 2004 r. (sygn. akt FSK 324/04), czy 7 kwietnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 508/05) oraz stanowisko Ministra Finansów przedstawione np. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 września 2013 r. (sygn. ILPB3/423-288/13-2/PR), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 stycznia 2013 r. (sygn. ITPB3/423-645/11/MK) i 9 listopada 2012 r. (sygn. ITPB3/423-466/12/PS), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-1222/12/SD), czy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej 13 marca 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1179/11-2/IŚ).

W związku z tym, w kontekście przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że odsetki od zaciągniętej przez Spółkę pożyczki będą poniesione w związku z przychodami lub potencjalnymi przychodami, jakie Wnioskodawca może uzyskać z tytułu bycia udziałowcem Spółki luksemburskiej, biorąc pod uwagę m.in. aktywa kontrolowane przez Spółkę luksemburską i ich zdolność do generowania przychodów.

Jednocześnie, odsetki od pożyczki na nabycie udziałów nie zostały wymienione enumeratywnie w katalogu kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. W rezultacie, spełnione zostaną przesłanki dla uznania odsetek za koszt podatkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, o rozpoznaniu odsetek od zaciągniętej pożyczki w kosztach podatkowych Spółki decydować będą przepisy art. 16 ust. 1 pkt 11 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl przywołanych regulacji odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów w Spółce luksemburskiej stanowić będą koszt podatkowy Wnioskodawcy odpowiednio w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy okoliczność, że po pewnym czasie od przejęcia Spółki luksemburskiej przez Spółkę, w celu optymalizacji struktury własnościowej i zarządczej kontrolowanych przez Wnioskodawcę spółek może dojść do likwidacji Spółki luksemburskiej, nie będzie miała wpływu na przedstawiony wyżej sposób rozpoznawania płaconych/ kapitalizowanych odsetek dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W takim bowiem przypadku Wnioskodawca przejmie aktywa kontrolowane dotychczas przez Spółkę luksemburską, a wraz z nimi prawa do przychodów generowanych przez te aktywa (np. Wnioskodawca przejmie udziały w Spółce polskiej, z którymi związane będzie prawo do partycypowania w zyskach tej spółki, jak również potencjalne przychody z transakcji ze Spółką polską, czy też zbycia udziałów w Spółce polskiej).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę na zakup udziałów w Spółce luksemburskiej będą stanowiły koszt podatkowy Wnioskodawcy w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, niezależnie od faktu, że po dokonaniu zakupu udziałów w Spółce luksemburskiej może dojść do likwidacji tej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.