ILPB3/423-288/13-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2013 r. (data wpływu 18 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od umowy kredytu przeznaczonego na nabycie udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od umowy kredytu przeznaczonego na nabycie udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

a. Sp. z o.o. (Wnioskodawca, X lub Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącym działalność w zakresie szeroko pojętej logistyki oraz usług transportowych i magazynowych.

b. Spółka, w ramach rozszerzania swojej działalności gospodarczej, nabyła w sierpniu 2011 r. udziały w spółce Y Sp. z o.o. (po zmianie nazwy - Z Sp. z o.o.) (dalej: Spółka przejmowana), wiodącym dostawcy rozwiązań z zakresu logistyki. Celem nabycia udziałów, z perspektywy Spółki, było rozszerzenie prowadzonej działalności, powiększenie bazy klientów oraz osiągnięcie efektu synergii, a dzięki temu podwyższenie rentowności świadczonych usług.

c. Powyższa transakcja sfinansowana została środkami pieniężnymi pochodzącymi z oprocentowanego kredytu otrzymanego od banku (dalej: Finansujący).

d. Po nabyciu udziałów, 2 stycznia 2012 r. (data wpisu do rejestru KRS) doszło do połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmowaną, co umożliwiło m.in. uproszczenie i zoptymalizowanie struktury w ramach grupy kapitałowej, zwiększenie efektywności oraz potencjału inwestycyjnego i negocjacyjnego połączonych Spółek. Połączenie Wnioskodawcy ze Spółką przejmowaną przeprowadzone zostało jako łączenie się przez przejęcie Spółki przejmowanej, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.).

e. W związku z finansowaniem udzielonym przez Finansującego, Wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty odsetek. Odsetki mogą również potencjalnie podlegać potrąceniu z wzajemnymi zobowiązaniami Finansującego wobec Wnioskodawcy albo kapitalizacji.

f. Finansowanie udzielone przez Finansującego nie zostało udzielone w warunkach uzasadniających zastosowanie ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tzw. przepisom o niedostatecznej kapitalizacji). W szczególności, w analizowanym stanie faktycznym brak jest powiązań kapitałowych między Spółką a Finansującym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w opisanych okolicznościach stanu faktycznego, ma prawo do zaliczenia odsetek od finansowania (kredytu) na zakup udziałów w Spółce przejmowanej do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty, kapitalizacji lub potrącenia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

a. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest uprawniony by rozpoznać odsetki od kredytu na nabycie udziałów w Spółce przejmowanej jako koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty / kapitalizacji / potrącenia (zależnie od tego, które z tych zdarzeń wystąpi).

b. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ww. ustawy. W wyniku zawarcia umowy kredytu Spółka uzyskała środki finansowe konieczne do nabycia udziałów Spółki przejmowanej, którą następnie Spółka przejęła w drodze połączenia. Nabycie udziałów Spółki przejmowanej oraz późniejsze połączenie przyniosło efekty zamierzone przez Spółkę, w postaci poszerzenia bazy klientów, zwiększenia skuteczności i efektywności prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz wzrostu jej zyskowności. W związku z powyższym, ponoszenie kosztu odsetek od kredytu na zakup udziałów Spółki przejmowanej ma na celu osiągnięcie przez Spółkę przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, a poniesienie takiego kosztu jest racjonalne i uzasadnione z punktu widzenia interesów Spółki. Tym samym, w analizowanej sytuacji, spełniona jest ogólna definicja kosztu uzyskania przychodów wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

c. Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe. Zgodnie z tym przepisem, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się m.in.:

i. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów i akcji (art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

ii. wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);

iii. naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

d. W przypadku stanu faktycznego, którego dotyczy wniosek, podstawowe znaczenie ma rozróżnienie "wydatków na nabycie" udziałów od wydatków związanych z nabyciem udziałów.

e. Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu nie mogą zostać uznane za "wydatki na nabycie lub objęcie udziałów" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje jak należy rozumieć określenie "wydatki na nabycie lub objęcie udziałów". Zdaniem Spółki, powinny to być jedynie wydatki pozostające w bezpośrednim związku, warunkujące objęcie lub nabycie udziałów / akcji, takie jak w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne czy opłaty skarbowe. Natomiast odsetki od kredytu na nabycie udziałów stanowią wydatek na pozyskanie kapitału i zdaniem Wnioskodawcy nie pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem samych udziałów (możliwe jest bowiem nabycie udziałów, bez konieczności ponoszenia kosztu w postaci odsetek), a zatem nie mogą być uznane za "wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji".

f. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku bezpośrednio znajduje zastosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10a i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć odsetki od finansowania udzielonego przez Finansującego do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty, kapitalizacji lub potrącenia (zależnie od tego, które z tych zdarzeń wystąpi).

g. Sformułowanie "wydatki na nabycie" - użyte przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - oznacza zatem, że do kosztów uzyskania przychodów (ale dopiero z chwilą sprzedaży akcji / udziałów) zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów / akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów / akcji. Natomiast odsetki od pożyczki lub kredytu, zaciągniętych na zakup akcji / udziałów, związane są ze źródłem finansowania transakcji, a zatem nie są "wydatkami na nabycie" udziałów / akcji.

h. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądowym, np.:

i. Naczelny Sąd Administracyjny w tezie wyroku z 7 września 2004 r. (sygn. akt FSK 324/04) wskazał: "przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji, gdyż nie pozostają one w bezpośrednim związku z ich nabyciem";

ii. w wyroku z 7 kwietnia 2006 r. NSA uznał, że:"W wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia" (sygn. akt II FSK 508/05). Niniejsze stanowisko NSA potwierdził następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1483/09), w którym sąd stwierdził, że "podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2006 r. sygn. akt. II FSK 508/05, zgodnie z którym w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu";

iii. podobnie WSA w Białymstoku w wyroku z 4 czerwca 2008 r. (sygn. akt I SA/Bk 120/08) stwierdził, że: "Jak wskazuje się w orzecznictwie pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce lub akcji nie obejmuje wszelkich wydatków, należy bowiem odróżnić wydatki na nabycie udziałów (akcji) od źródeł ich finansowania. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem np. opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Natomiast koszt zaciągniętego kredytu, czyli odsetki, prowizje oraz różnice kursowe nie są traktowane jako wydatki na nabycie udziałów lub akcji, lecz jako zapłata za kredyt, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji. W konsekwencji w przypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu na wydatki związane z nabyciem akcji - odsetki od kredytu oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. i stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia".

i. Stanowisko takie jest również akceptowane przez organy podatkowe, np.:

i. w piśmie PB4/AK-8214-6905-192/02 Podsekretarza Stanu z 7 sierpnia 2002 r. do izb i urzędów skarbowych oraz urzędów kontroli skarbowej (opublikowanym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4 (46) z 2002 s. 24) wskazano, iż: "do wydatków na nabycie bądź objęcie udziałów (akcji) zaliczyć należy wydatki bezpośrednio związane z takim objęciem, a więc wydatki bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów (akcji). Takimi wydatkami są w szczególności: cena za udziały (akcje), wpłaty na kapitał zakładowy spółki (...) należy rozdzielić pojęcie wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków. Dotyczy to w szczególności pożyczek i kredytów zaciągniętych na nabycie udziałów. Odsetki od takich pożyczek i kredytów nie stanowią wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji), niewątpliwie jednak pozostają w związku z przychodami podatnika. Dlatego też odsetki od tego rodzaju pożyczek i kredytów zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztem w momencie zapłaty lub kapitalizacji";

ii. w odniesieniu do wydatków na nabycie udziałów spółki, która następnie ma zostać połączona z podatnikiem Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2012 r. (sygn. ILPB3/423-177/12-2/AO), uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika oraz odstąpił od uzasadnienia: "Odsetki od kredytu / pożyczki na nabycie udziałów albo akcji stanowią wydatek na pozyskanie kapitału i jako takie nie pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów / akcji konsekwentnie, nie mogą być uznane za "wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji". (...) takie odsetki będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji";

iii. podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB3/423-468/11-2/DP) zaakceptował następujące stanowisko Wnioskodawcy: "art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p. nie będzie miał w przedstawionej sytuacji zastosowania. Należy bowiem stwierdzić, że odsetki od zaciągniętego kredytu / wyemitowanych obligacji przeznaczonych na sfinansowanie nabycia udziałów w Eu, nie są wydatkami na nabycie udziałów E., lecz zapłatą za finansowanie, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji. Jest to zbieżne z ogólną zasadą zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). (...) Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy odsetki od kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę i przeznaczonego na nabycie udziałów E. oraz odsetki od obligacji, z emisji których środki zostały przeznaczone na nabycie udziałów E. mogą być zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji, zarówno przed, jak i po planowanym połączeniu";

iv. stanowisko to zostało wielokrotnie potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnich latach przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, np.:

* interpretacja indywidualna z 14 listopada 2012 r. sygn. ILPB3/423-306/12-4/JS,

* interpretacja indywidualna z 3 lutego 2012 r. sygn. ILPB3/423-524/11-2/MM,

* interpretacja indywidualna z 16 sierpnia 2011 r. sygn. ILPB3/423-218/11-2/MM,

* interpretacja indywidualna z 3 grudnia 2008 r. sygn. ILPB3/423-554/08-2/DS.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że odsetki od kredytu otrzymanego przez Wnioskodawcę na zakup udziałów w Spółce przejmowanej w opisanych okolicznościach stanu faktycznego, stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji lub potrącenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.