ILPB3/423-286/11-4/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 13 września 2011 r. (data wpływu 19 września 2011 r.) oraz o brakującą opłatę w dniu 16 września 2011 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash poolingu,

* momentu powstania kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów w związku z płaceniem / otrzymywaniem odsetek przez Spółkę,

* zastosowania ograniczeń w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikających z przepisów dotyczących "niedostatecznej kapitalizacji" w związku z przystąpieniem do systemu cash poolingu,

* obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłacanych na rzecz podmiotu zarządzającego,

* sporządzenia informacji IFT-2R.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: "A" lub "Spółka") zamierza przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (systemu cash pooling). W ramach planowanej struktury środki pieniężne będą faktycznie przesyłane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu (tzw. zero-balancing cash pooling).

Podmiotem zarządzającym i posiadaczem rachunku głównego będzie "BE" z siedzibą w Belgii. Rachunek główny będzie prowadzony w PLN przez Bank z siedzibą w Niemczech lub przez inny bank z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska ("Bank Zagraniczny").

Spółka będzie jednym z uczestników systemu i posiadaczem rachunku operacyjnego, prowadzonego w PLN przez spółkę Bank S.A. z siedzibą w Polsce ("D"). Spółka będzie również posiadaczem rachunku technicznego prowadzonego w PLN przez Bank Zagraniczny.

Pozostałymi uczestnikami systemu będą inne spółki z Grupy "B", posiadające rachunki prowadzone w PLN przez "D" i Bank Zagraniczny.

Transfery środków pieniężnych będą na pierwszym etapie dokonywane pomiędzy rachunkiem operacyjnym Spółki w "D" i rachunkiem technicznym Spółki w Banku Zagranicznym. Na kolejnym etapie, transfery środków w ramach systemu będą dokonywane pomiędzy rachunkiem technicznym "A" w Banku Zagranicznym a rachunkiem głównym "BE" w Banku Zagranicznym. W szczególności, w przypadku, gdy na koniec dnia roboczego na rachunku operacyjnym "A" w "D" wykazywane będzie saldo dodatnie, "D" dokona transferu środków z tego rachunku na rachunek techniczny Spółki prowadzony przez Bank Zagraniczny. Następnie, środki zostaną przetransferowane z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym na rachunek główny "BE" w tym banku. W sytuacji natomiast, kiedy na koniec dnia roboczego na rachunku Spółki w "D" wykazywane będzie saldo ujemne, Bank Zagraniczny dokona transferu środków z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym na rachunek operacyjny Spółki prowadzony przez "D", a następnie z rachunku głównego "BE" na rachunek techniczny Spółki w Banku Zagranicznym tak, aby saldo ujemne wykazywane na tym rachunku zostało wyrównane do "0". W konsekwencji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo wykazywane na rachunku Spółki w Banku Zagranicznym, a także w "D" będzie równe "0".

Jednocześnie, w określonych odstępach czasu Spółka będzie obciążana przez "BE" odsetkami za korzystanie z udostępnionych jej środków finansowych lub też jej rachunek uznawany będzie odsetkami w związku z przekazaniem nadwyżek finansowych do "BE", zależnie od sumy i charakteru transferów dokonywanych w danym okresie.

Transakcje będą rozliczane w PLN, tj. wpływy i wypływy z rachunku operacyjnego Spółki w "D", jak również z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym, będą dokonywane w PLN.

Podobne transfery środków będą dokonywane pomiędzy "BE" a pozostałymi polskimi spółkami z Grupy "B", uczestniczącymi w systemie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 4).

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 i nr 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 23 września 2011 r. nr ILPB3/423-286/11-5/JG i nr ILPB3/423-286/11-6/JG.

Natomiast w zakresie pytania nr 4 i nr 5 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przelewy kwot bazowych (wyrównujących saldo rachunku operacyjnego Spółki w "D" do "0" na koniec każdego dnia roboczego) dokonywane w ramach działania systemu cash pooling nie będą stanowiły dla Spółki przychodów podlegających opodatkowaniu ani kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Neutralny charakter przekazywanych kwot bazowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie, przychodami podatkowymi, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a powyższej ustawy, do przychodów nie zalicza się natomiast zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka zwraca uwagę, że przepływy środków pieniężnych dokonywane pomiędzy rachunkami Spółki a rachunkiem głównym "BE" w Banku Zagranicznym w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy będą miały charakter udostępniania środków "A" innym podmiotom biorącym udział w systemie cash poolingu lub też korzystania przez Spółkę ze środków należących do innych podmiotów. W wyniku dokonywanych transferów nie będzie natomiast dochodziło do trwałego przeniesienia środków finansowych na inny podmiot. Transfery będą więc miały charakter zwrotny i nie będą skutkowały ani trwałym przekazaniem środków finansowych na rzecz innego podmiotu, ani trwałym przysporzeniem majątkowym po stronie Spółki.

W związku z tym, w świetle powołanych przepisów, zdaniem Spółki, transfery nadwyżek środków pieniężnych z rachunku operacyjnego Spółki w "D" (za pośrednictwem rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym) na rachunek główny "BE" w Banku Zagranicznym nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, transfery środków pieniężnych z rachunku głównego "BE", wyrównujące ujemne saldo rachunku operacyjnego Spółki w "D" do "0" (dokonywane za pośrednictwem rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym) nie będą - w ocenie Spółki - stanowiły przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka zaznacza, że podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko takie zajął Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w interpretacji z 12 czerwca 2006 r. (sygn. 1473/546/WD/423/36/06/TC), jak również Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji wydanej 24 lutego 2006 r. (sygn. DP1/423-87/05/16258/06).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa cash pooling pozostaje na gruncie prawa polskiego umową nie uregulowaną w sposób szczegółowy. Również regulacje prawa podatkowego nie odnoszą się wyraźnie do tej transakcji. Powyższy status prawny powoduje wiele trudności praktycznych. W związku z powyższym, w przypadku rozpatrywania kwestii podatkowych następstw omawianej umowy, konieczne jest dokonanie każdorazowo analizy treści umowy cash pooling.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

W konstrukcji zero - balancing cash pooling przewidziany jest fizyczny przepływ środków pieniężnych na rachunek główny grupy kapitałowej ze środków zgromadzonych na rachunkach jednostkowych spółek uczestniczących, a następnie rozdzielenie ich w zależności od zapotrzebowania rachunku danej spółki. Dzieje się to w ten sposób, iż nadwyżki środków są przekazywane z rachunków spółek z dodatnim saldem na koniec każdego dnia na rachunek główny, a następnie deficyty rachunków o ujemnych saldach pokrywane są z tych nadwyżek ulokowanych na rachunku głównym. Wszystko odbywa się w krótkim czasie, niemal automatycznie, by w następnym dniu zwrócić środki na poszczególne rachunki spółek.

Umowa cash poolingu w ww. wariancie wyróżnia się przekazywaniem środków pieniężnych na w istocie wspólny rachunek, prowadzony formalnie na jednego z uczestników umowy, ale w celu wspólnego korzystania ze zgromadzonych tam środków. Istotą tej umowy jest wpłacanie własnych środków pieniężnych na rachunek agenta przy jednoczesnym pobieraniu środków z tego rachunku, przy braku z góry określonych wysokości limitów całkowitych wpłat i pobrań.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W konsekwencji, biorąc pod uwagę konstrukcję umowy cash poolingu oraz ww. przepisy stwierdzić należy, iż fizyczne przepływy środków pieniężnych w ramach przedmiotowej umowy będą neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy, kwota nadwyżek finansowych przekazywanych przez Spółkę do podmiotu zarządzającego nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu, a zwrot tej kwoty nie będzie stanowić przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż w zakresie przedstawionych zdarzeń przyszłych dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.