ILPB3/423-281/08-2/DS - Zasady zaliczenia do przychodów spółki akcyjnej przedawnionych wierzytelności w związku z zawarciem układu z wierzycielami spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2008 r. (data wpływu 12 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych przedawnionych wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych przedawnionych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

"X" Spółka Akcyjna w dniu 28 czerwca 2004 r. wystąpiła do sądu upadłościowego - Sądu Rejonowego w G. W. z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości z możliwością zawarcia układu.

Do wniosku załączony został m.in. spis wierzycieli Wnioskodawcy z podaniem wysokości ich wierzytelności wobec Spółki oraz terminów zapłaty.

W dniu 28 lipca 2004 r. Sąd ogłosił upadłość Spółki z możliwością zawarcia układu, wyznaczając wierzycielom termin na zgłoszenie swoich wierzytelności.

Wierzytelności, które zostały zgłoszone przez wierzycieli zostały umieszczone na liście wierzytelności sporządzonej przez nadzorcę sądowego.

Część wierzycieli nie zgłosiła swoich wierzytelności i nie brała udziału w dalszym postępowaniu upadłościowym.

W dniu 7 lipca 2005 r. Zgromadzenie Wierzycieli Spółki przyjęło układ o treści:

Postanowieniem z dnia 20 lipca 2007 r. sąd zatwierdził układ zawarty przez Spółkę z wierzycielami.

Postanowienie uprawomocniło się z dniem 4 października 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakiej wysokości należy zaliczyć do przychodów podatkowych przedawnione wierzytelności: w wysokości uwzględniającej redukcję wynikającą z układu, tj. w wysokości 60 % należności głównej, czy w wysokości 100 % należności głównej (przed redukcją wynikającą z treści zatwierdzonego układu).

Zdaniem Wnioskodawcy, termin przedawnienia roszczeń powstałych przed dniem ogłoszenia upadłości Spółki przysługujących wierzycielom Spółki, którzy zostali wymienieni w załączniku do wniosku o ogłoszenie upadłości, a którzy nie brali udziału w postępowaniu upadłościowym (nie zgłosili swoich wierzytelności) zaczął biec od dnia zgłoszenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości. Wskazanie bowiem w załączniku do wniosku o ogłoszenie upadłości wierzytelności uznać należy za ich uznanie (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 października 2004 r., sygn. akt II CK 68/04).

Z uwagi na fakt, iż roszczenia wobec Spółki związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej, termin ich przedawnienia zgodnie z art. 118 Kodeksu cywilnego wynosi 3 lata.

Wierzytelności wierzycieli Spółki nieumieszczonych na liście wierzytelności, jeżeli nie nastąpiła wobec nich przerwa biegu przedawnienia, o której mowa w art. 123 Kodeksu cywilnego, uległy zatem przedawnieniu w terminie trzyletnim liczonym od dnia złożenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości wraz z załącznikiem w postaci spisu wierzycieli Spółki.

Według Spółki w przypadku wierzytelności, które uległy przedawnieniu zarówno przed dniem 4 października 2007 r., tj. przed prawomocnym zatwierdzeniem układu, jak i po tej dacie, należy zaliczyć do przychodów podatkowych wierzytelności w wysokości uwzględniającej redukcję wynikającą z treści układu, tj. w wysokości 60 % należności głównej bez odsetek i kosztów. Wierzytelności te bowiem, mimo że przedawnione, nie wygasły, lecz przekształciły się w tzw. roszczenia niezupełne, które nie mogą być zasądzone i przymusowo wyegzekwowane.

Zgodnie natomiast z art. 290 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, skutki układu (w tym wypadku redukcja wierzytelności odsetek i kosztów) wiążą wszystkich wierzycieli, których wierzytelności objęte są układem z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu. Z dniem 4 października 2007 r. częściowemu umorzeniu (40 % należności głównej, 100 % odsetek i kosztów) uległy wszystkie wierzytelności wierzycieli Spółki objęte układem, w tym również wierzytelności przedawnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b)) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego.

Powyższy przepis stanowi wyjątek od ogólnej zasady wnikającej z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, zgodnie z którą wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy, stanowi przychód podatnika.

W przepisach tych ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m.in. terminu umorzone zobowiązania. Jednakże pojęcie to w ww. ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. "Umorzenie", wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza "zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność". Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika.

W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. Za wystarczające do kwalifikowania jako przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznać należy istnienie zobowiązania pieniężnego po stronie podatnika i umorzenie tego zobowiązania.

Wierzytelność zyskuje status umorzonej dopiero wówczas, gdy wierzyciel dysponuje oświadczeniem dłużnika, że zwolnienie z długu zostało przyjęte.

Umorzenie wierzytelności skutkujące wygaśnięciem długu jest umową dwustronną pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Niewątpliwie zawarty przez Spółkę układ z wierzycielami na mocy postanowienia Sądu Rejonowego jest swoistą umową, na mocy której Wnioskodawca (dłużnik) został zwolniony z części długu, a wierzyciele to zwolnienie przyjęli.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym z dniem uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu doszło do częściowej likwidacji zobowiązania ciążącego na Wnioskodawcy w kwocie stanowiącej 40 % należności głównej, 100 % odsetek i kosztów wcześniej zgłoszonych wierzytelności. Bez wątpienia mamy zatem do czynienia z umorzeniem zobowiązań wobec wierzycieli, które stanowią przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umorzone zobowiązania podatnika uznawane są za przychód, gdyż zwiększają zdolność podatkową podatnika.

Jak wskazano wyżej, okoliczności o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b) ww. ustawy uzasadniają wyjątek od ogólnej zasady ze względu na fakt, że w tym przypadku umorzenie zobowiązań następuje w drodze szczególnej procedury, której zasady określa ustawa - Prawo upadłościowe i naprawcze przy współudziale innych, niezależnych podmiotów, co sanowi gwarancję ekonomicznej zasadności umorzenia należności.

Postępowanie upadłościowe prowadzone jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535 z późn. zm.), które obowiązuje od dnia 1 października 2003 r. Zgodnie z art. 290 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze układ wiąże wszystkich wierzycieli, których wierzytelności według ustawy objęte są układem, choćby nie zostały umieszczone na liście.

W przypadku Wnioskodawcy został zawarty układ na podstawie ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, który uprawomocnił się z dniem 4 października 2007 r. W związku z powyższym znajdzie tu zastosowanie przepis art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, uwzględniając zapisy zawartego układu, przedawnione wierzytelności należy zaliczyć do przychodów podatkowych w wysokości uwzględniającej redukcję wynikającą z układu, tj. w wysokości 60 % należności głównej bez odsetek i kosztów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.