ILPB3/423-275/07-5/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2007 r. (data wpływu 23 listopada 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych w 2008 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 26 listopada 2007 r. (data wpływu 29 listopada 2007 r.) oraz z dnia 22 lutego 2008 r. (data wpływu 25 lutego 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych w 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadził działalność gospodarczą w formie Spółki z o.o. od 1988 r., w grudniu 2006 r. dokonał przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną (przekształcenie nastąpiło na podstawie art. 551 Kodeksu spółek handlowych). Podatnik złożył we właściwym Urzędzie Skarbowym deklarację podatkową CIT-8 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. w dniu 30 marca 2007 r..

Kwota wykazanych przychodów i kosztów podatkowych w złożonej powyżej deklaracji podatkowej, jak również ustalony dochód podatkowy obejmowały zrealizowane przychody, koszty, dochód podatkowy zrealizowany w 2006 r., zarówno gdy podatnik działał w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjnej (powyższe kwoty uległy zsumowaniu w złożonej deklaracji podatkowej).

W piśmie z dnia 22 lutego 2008 r., Spółka wyjaśniła, iż przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną zostało dokonane na podstawie uchwały o przekształceniu, podjętej dnia 11 grudnia 2006 r., przez zgromadzenie wspólników Spółki, objętej aktem notarialnym rep. A nr 11 (...), sporządzonym przez notariusza. Wpisanie przekształconej Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpiło w dniu 27 grudnia 2006 r. (Postanowienie PO.XXI NS-REJ.K...). Ponadto Spółka wskazała, iż rok podatkowy pokrywał się w Spółce z rokiem kalendarzowym, a ostatnie deklaracje podatkowe, składane były za lata podatkowe, które pokrywały się z rokiem kalendarzowym i dotyczyły okresów:

* od 1 stycznia do 31 grudnia 2006 r.,

* od 1 stycznia do 31 grudnia 2005 r.,

* od 1 stycznia do 31 grudnia 2004 r.,

* od 1 stycznia do 31 grudnia 2003 r.,

* od 1 stycznia do 31 grudnia 2002 r.

Spółka potwierdziła, iż po przekształceniu złożyła deklarację za pełny rok obrotowy, tj. za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2006 r. Stosując zasady sukcesji podatkowej w złożonej deklaracji wykazała połączone przychody i koszty podatkowe uzyskane i poniesione zarówno jako spółka z o.o. oraz spółka akcyjna. Zatem rok podatkowy skończył się z dniem 31 grudnia 2006 r. Następny rok podatkowy spółki akcyjnej w 2007 r., będzie obejmował okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik prowadzący działalność gospodarczą od 1988 r. w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który dokonał przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną w grudniu 2006 r. (przekształcenie nastąpiło na podstawie art. 551 kodeksu spółek handlowych), może wybrać uproszczoną formę odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, przewidzianą w art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, począwszy od 1 stycznia 2008 r., gdzie zgodnie z powyżej przytoczonym przepisem miesięczna zaliczka na podatek dochodowy w 2008 r. stanowić będzie kwotę 1/12 należnego podatku dochodowego ustalonego w deklaracji podatkowej za okres od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. (powyższa deklaracja została złożona we właściwym urzędzie skarbowym w miesiącu marcu 2007 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do wyboru uproszczonej formy odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, przewidzianej w art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, począwszy od 1 stycznia 2008 r., gdzie zgodnie z powyżej przytoczonym przepisem miesięczna zaliczka na podatek dochodowy w 2008 r. stanowić będzie kwotę 1/12 należnego podatku dochodowego ustalonego w deklaracji podatkowej za okres od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. (powyższa deklaracja została złożona we właściwym urzędzie skarbowym w miesiącu marcu 2007 r.).

Biorąc pod uwagę przepis art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), który przewiduje, że w przypadku powstania osoby prawnej w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, powstała osoba prawna wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki, podatnik stoi na stanowisku, że nie podlega wyłączeniu z wyboru uproszczonej formy odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 25 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który dokonuje wyłączenia z uproszczonej formy odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, podatników, którzy na dzień składania zawiadomienia o wyborze uproszczonej formy odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy podjęli działalność w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Warunki i zasady dotyczące możliwości stosowania przez podatników uproszczonej formy wpłaty zaliczek miesięcznych regulują przepisy art. 25 ust. 6 - 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Art. 25 ust. 6 tej ustawy stanowi, iż podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.

Natomiast art. 25 ust. 6a ww. ustawy stanowi, że jeżeli zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy - podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne za dany rok podatkowy w uproszczonej formie w wysokości podatku należnego, wykazanego w tym zeznaniu, przypadającego proporcjonalnie na każdy miesiąc tego roku podatkowego, którego zeznanie dotyczy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w sposób wskazany powyżej, z tym że wysokość podatku należnego musi wynikać z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Przepis ust. 6 zdanie ostatnie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Wyjątek od tej zasady został zawarty w art. 8 ust. 6 ustawy. Stosownie do treści tegoż przepisu jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie dochodzi do przekształcenia, na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), w myśl którego Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 552 ww. ustawy Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla z rejestru spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia). Stosownie do treści art. 553 § 1 tejże ustawy, Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Prawa i obowiązki następców prawnych w zakresie obowiązku podatkowego reguluje w pierwszej kolejności ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W myśl art. 93a ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Reguła ta ma zastosowanie, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową nie prowadzi do żadnych zmian w jej stosunku do osób trzecich. Zachowana zostaje ciągłość osoby prawnej, która zmienia jedynie formę prawną przy zachowaniu bytu prawnego. Przed i po przekształceniu funkcjonuje ten sam podmiot gospodarczy, jedynie w zmienionej formie prawnej. Powstały w wyniku sukcesji prawno - podatkowej podmiot traktowany jest jako kontynuator poprzednika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych jest natomiast przepisem szczególnym w stosunku do ustawy - Ordynacja podatkowa i nie zawiera przepisów stanowiących, że w związku ze zmianą formy prawnej spółka traci możliwość opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w uproszczonej formie.

Jednak w przedmiotowej sprawie, należy wskazać na powołany wcześniej przepis art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nakłada na podatnika obowiązek wcześniejszego zamknięcia roku podatkowego, gdy wynika to z odrębnych przepisów.

Cytowany przepis zawiera odesłanie do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Art. 12 ust. 2 pkt 3 tejże ustawy stanowi, iż księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, z kolei zgodnie z zapisem art. 12 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, księgi rachunkowe należy otworzyć na dzień zmiany formy prawnej, tj. na dzień dokonania wpisu przekształcenia do KRS. Wyjątek od powyższej zasady ustanowiony został w art. 12 ust. 3 tejże ustawy, w myśl którego można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, jak również w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie przejęcia jednostki następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki.

W przedmiotowej sprawie nie mamy jednak do czynienia z taką zmianą formy prawnej. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że z dniem 27 grudnia 2006 r. Spółka z o.o. przekształciła się w spółkę akcyjną. Zatem Spółka z o.o. zobligowana była do zamknięcia ksiąg na dzień poprzedzający przekształcenie, a następnie od ich otwarcia na dzień przekształcenia już jako Spółka Akcyjna. Skoro ze stanu faktycznego wynika, że rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, zatem powinny być złożone dwa zeznania podatkowe, za okres od 1 stycznia 2006 r. do 26 grudnia 2006 r. oraz za okres 27 grudnia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r.

W świetle powyższego, Spółka chcąc skorzystać w 2008 r. z uproszczonej formy wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, za podstawę jej ustalenia winna przyjąć rok podatkowy trwający od 27 grudnia 2006 r. do 31 grudnia 2006 r., a w przypadku braku podatku należnego przyjąć rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2006 r. do 26 grudnia 2006 r. Jeżeli również w tym roku Spółka, nie wykaże podatku należnego, to wówczas nie ma prawa do wpłaty zaliczek w uproszczonej formie. Przy czym, jeżeli zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy - podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne za dany rok podatkowy w uproszczonej formie w wysokości podatku należnego, wykazanego w tym zeznaniu, przypadającego proporcjonalnie na każdy miesiąc tego roku podatkowego, którego zeznanie dotyczy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.